REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS AMAZONAS, BOLÍVAR Y DELTA AMACURO.

Ciudad Bolívar, 12 de agosto de 2015.-
205º y 156º.

ASUNTO: FP02-U-2014-000001 SENTENCIA Nº PJ0662015000129
-I-


“Vistos” con informes presentados por la recurrente.

Con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto ante este Juzgado, por el Abogado Julio Cesar Díaz Valdez, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 10.387.571, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 146.634, Presidente y representante judicial de la sociedad mercantil SERVI CAUCHOS NOHELYS C.A., domiciliada en la Avenida España C/C Bolivia, Parroquia la Sabanita, Edif. Nohelys, Ciudad Bolívar, Estado Bolívar, contra la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013-049 dictada en fecha 26 de noviembre de 2013, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro en horas de Despacho del día 08 de enero de 2014, formó el expediente identificado bajo el epígrafe de la referencia, dio entrada al precitado recurso y ordenó practicar las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no del referido recurso (v. folio 104 al 111).

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en los artículos 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario (v. folios 119,121 y 132), este Tribunal mediante sentencia interlocutoria Nº PJ662014000075 de fecha 13 de mayo de 2014, admitió el recurso contencioso tributario ejercido (v. folios 136 al 138).

En la oportunidad procesal para que las partes presentaran sus correspondientes escritos de promoción de pruebas en la causa, ambas partes hicieron uso de tal derecho (v. folios 148 al 263), siendo admitidas las misma en fecha 27 de junio de 2014, mediante Sentencia Interlocutoria Nº PJ0662014000111 (v. folio 265, 266).

En fecha 02 de octubre de 2014, se dijo “visto” al escrito de informes presentado por la recurrente dentro del lapso establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario de 2001, y se fijó el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia a tenor de lo previsto en el artículo 277 eiusdem (v. folio 312).

En esa misma fecha, la representación judicial de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) presentó extemporáneamente su respectivo escrito de informes (v. folios 313 al 333).

Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:

-II-
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 23 de agosto de 2012, la sociedad mercantil SERVI CAUCHOS NOHELYS C.A., declaró el Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio fiscal gravable comprendido del 01/07/2011 al 30/06/2012, en la cual compenso las Retenciones Excedentes de Impuesto al Valor Agregado (IVA), para el Impuesto Sobre la Renta (ISLR), es decir, utilizó el saldo de las Retenciones del IVA No Aplicado, por la cantidad de Cuarenta y Siete mil Setecientos Cuarenta Bolívares con Treinta y Tres Céntimos (Bs. 47.745,33), para pagar el Impuesto Sobre la Renta.

En fecha 02 de noviembre de 2012, la recurrente notificó formalmente la compensación opuesta de retenciones excedentes de Impuesto al valor Agregado, ante la oficina del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según lo establecido en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, y así se evidencia en el Acta de Recepción N° DCR-13-87018.

En fecha 15 de junio de 2013, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RG/DR/ABF/CC/2013/03 en la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente de acuerdo con el artículo 49 del Código Orgánico Tributario de 2001, y por ende, le impuso las sanciones e intereses moratorios a tenor de lo previsto en los artículos 175 y 66 eiusdem.

En fecha 29 de julio de 2013, la sociedad mercantil SERVI CAUCHOS NOHELYS, C.A., intentó ante el referido ente tributario su respectivo recurso de impugnación, contra la Resolución Culminatoria de Sumario, antes indicada, por considerar que la actuación de la Administración Tributaria no solo es ilegal sino que incurre en el Vicio de Falso Supuesto de Derecho y atenta contra el Principio de Seguridad Jurídica.

En fecha 26 de noviembre de 2013, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución (Recurso Jerárquico) N° SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/049, a través de la cual declaró sin lugar el recurso intentado por la contribuyente al estimar que “…los referidos créditos provenientes de dichos excedentes de retenciones se constituyen en verdaderos créditos tributarios´ oponibles al Fisco Nacional, con la salvedad de que medie necesariamente un pronunciamiento de la Administración que lo reconozca”; y por ende, procedió a confirmar la Resolución Culminatoria impugnada y las Planillas de Liquidación emitidas a tal efecto. Siendo notificada a la recurrente el día 29 de noviembre de 2013.

En fecha 07 de enero de 2014, la recurrente SERVI CAUCHOS NOHELYS, C.A., interpuso ante este Órgano Jurisdiccional recurso contencioso tributario contra la Resolución antes indicada.

-III-
ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

 Que en Venezuela, el Impuesto al Valor Agregado se implementa en el año 1993. Por su parte, el sistema de retenciones de este tributo estuvo previsto en la ley desde sus inicios, pero fue a partir de 1999, que se adoptó este mecanismo recaudatorio para designar agentes de retención a los compradores de metales preciosos, según Providencia N° 212 de 1999.

 En referencia a los agentes de retención, dispone el artículo 26 del Código de Orgánico Tributario de 2001 (citó textual).

 Que en el mes de diciembre del 2002, mediante las Providencias Administrativas distinguidas con las letras y números SNAT/2002/1455 y SNAT/2002/1454 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) designó a los “Contribuyentes Especiales” y a entes públicos respectivamente como Agentes de Retención del IVA, con los cuales se instauró por primera vez en el marco de las Leyes del IVA promulgadas en Venezuela un régimen de retención.

 Que la Providencia SNAT/2002/1455 estableció que aquellos proveedores que hubieren sufrido la retención de IVA por parte de los “contribuyentes especiales”, descontarían el impuesto retenido de la cuota tributaria determinada para el periodo en el cual se practico la retención.

 Que en el mes de febrero de 2005, el SENIAT dictó la Providencia Administrativa distinguida con las letras y números SNAT/2005/0056, mediante la cual se designan Agentes de Retención del Impuesto al Valor Agregado instrumento normativo que derogó el régimen de retenciones previsto en la Providencia SNAT/20021455. La nueva Providencia presentó cambios relevantes en materia de retenciones del IVA, entre los que se destacan la instauración del procedimiento especial ad hoc para el reembolso de las retenciones no descontadas de la cuota tributaria del impuesto.

 Que en los tributos en los cuales la obligación tributaria se determina por periodos, la retención en la fuente constituye un medio eficaz para facilitar, acelerar y asegurar la recaudación, puesto que el recaudo se efectúa dentro del periodo de imposición y antes del cierre del mismo.

 Que la existencia y cuantía de la obligación se conoce al cierre del periodo tributario, por tanto, la retención aplicada puede resultar menor a la obligación liquidada, quedando un saldo de impuesto deudor a favor del sujeto activo que será pagado por el contribuyente con la declaración de cierre del periodo de imposición en la forma y condiciones que establezca la ley y su reglamento, pero si la retención, se causa con un excedente de retenciones, se genera una acreencia del contribuyente contra dicho sujeto activo que debe ser satisfecha mediante el reembolso o compensación por los medios establecidos en la ley. Esta consecuencia del rembolso o compensación del pago de lo indebido en el campo tributario, obedece al mismo principio de derecho privado según el cual todo pago supone una deuda, y lo que ha sido pagado indebidamente está sujeto a repetición.

 Que sin ánimo de analizar la razonabilidad del porcentaje del 75%de retención fijado por la Administración Tributaria como tasa general a través de la Providencia Administrativa que designan Agentes de Retención, -que en nuestra opinión evidentemente afectan patrimonialmente a los comerciantes, específicamente aquellos que poseen regulaciones en la comercialización de sus productos, y/o con ganancias limitadas, por exceder abiertamente su capacidad económica y en todo caso, la aplicación de un mismo porcentaje de retención a todos los comerciantes evidencia el deterioro del principio de igualdad tributaria-, en los casos que la retención del IVA exceda de la cuota tributaria, la Administración Tributaria estaría incurriendo en una acción que podría ser considerada como gestión ilegal de financiamiento no autorizado por la normativa presupuestaria, una operación financiera no autorizada en los términos del artículo 12, de la Ley Orgánica de Administración Financiera del Sector Publico, en virtud que obtiene de los contribuyentes impactados por la retención un excedente monetario proveniente de aportes de naturaleza distinta a los tributos que se convierte, por disposición de la Ley, en un pasivo que debe ser incorporado como tal en la contabilidad fiscal y el presupuesto de gasto, con las consecuencias además de la carga de los intereses de mora que dicho pasivo ocasiona.

 Que aunado a lo anterior, no son pocos los autores venezolanos que han señalado que el 75% de retención como tasa general para todas las operaciones gravables resulta en la mayoría de los casos confiscatorio, entre ellos Xabier, Escalante, que así lo afirmó y demostró en las Conclusiones de la Comunicación Técnica presentada en las XXII Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario celebradas en Quito, Ecuador.

 Que este alto porcentaje de retención ha causado, en la mayoría de los contribuyentes que son proveedores de los sujetos calificados como agente de retención del IVA, y de los Entes Públicos, la imposibilitad de recuperar el excedente de retenciones por la vía de la deducción sobre cuotas tributarias causadas en cada periodo impositivo, por cuanto ésta resulta inferior a las retenciones soportadas. Esta situación implica que parte del monto retenido en bolívares en el momento de pago o abono en cuenta de cada factura, se convierta al cierre del periodo, en un pago indebido, que no podrá ser recuperado por la vía del descuento sobre la cuota tributaria de cada periodo y pasa a ser un pasivo fiscal y en consecuencia la causación de pleno derecho de los intereses de mora a partir de los 60 días del reclamo de reintegro por parte del contribuyente afectado en los términos establecidos en el artículo 67 del COT.

 Que una diferenciación entre lo que debe entenderse como cuota tributaria y como crédito fiscal, a los fines de diferenciarlo de la figura de las retenciones, y así precisa lo siguiente: i) Cuota Tributaria, en materia del IVA es equivalente al Impuesto Causado que debe ser pagado en el período de Imposición correspondiente. Siendo superiores los “Créditos” Fiscales que los “Débitos” Fiscales del período, entonces no puede ni debe hablarse de existencia de Cuota Tributaria sino, de “Crédito Fiscal” el cual es trasladable al siguiente período de imposición. ii) “Crédito Fiscal” está referido al monto del impuesto pagado por la adquisición del bien o del servicio que se trate, y del cual se pretende su recuperación en la fase intermedia hasta llegar al consumidor final, mediante su imputación al “Débito” Fiscal, pero el cual en sí mismo, no puede ni debe constituir un Crédito Fiscal contra la República por cuanto se le denomina así, sólo por una necesidad de la propia Ley. Es decir, su denominación obedece únicamente a los efectos de la determinación de la cuota tributaria.

 Que es perfectamente comprensible, y hasta necesario y conveniente que así haya sido definido por el legislador ya que de no ser así, bajo alguna consideración interpretativa, un tanto salida de contexto, podría el lector de la Ley entender que le es permitido reclamar a la República el monto del IVA soportado en el mes de todas sus compras de bienes o servicios gravados, simplemente por denominarse “Crédito” Fiscal, o peor aún, pretender compensar el monto del mismo, para el pago de otros tributos; Este no es el caso de estudio, pues la oposición de compensación aquí analizada se refiere a Retenciones del IVA, que el agente de retención entera por cuenta del contribuyente al Fisco Nacional en un periodo determinado que resulta excedente de la cuota tributaria del IVA.

 Que la retención impositiva tiene, la naturaleza de un anticipo sobre una obligación no determinada, ya que el hecho imponible no se causa por el pago que origina la retención, tampoco, cuando la retención es aplicada y se ha vencido el periodo para la liquidación de su cuantía; por lo que no constituye un pago a cuenta de una obligación, por cuanto en el momento del pago sujeto a retención, la obligación aún no existe, ese anticipo se convierte en pago al cierre del periodo de causación de la obligación, pero sólo hasta la concurrencia con la cuantía de la misma, los saldos restantes por exceso de retención, se convierten en un pago indebido sujeto a devolución o compensación y en consecuencia pasan a ser un pasivo fiscal.

 Que el Artículo 1.332 del Código Civil Venezolano establece que: (cito textual).

 Que se infiere del contenido del último artículo citado, la compensación parece ser una suerte de acto natural y necesario que debe asumirse en el caso de dos deudores recíprocamente acreedores entre sí, y pareciera incluso, que la opinión de estos queda en segundo plano sobre si la misma debe proceder o no; simplemente, es un acto automático que debe producirse en virtud de la condición de reciprocidad.

 Que el Tribunal Supremo de Justicia, así como varias escuelas de pensamiento, sostienen que deben concurrir cinco requisitos para que proceda la compensación legal: i) Simultaneidad: las obligaciones que pretenden ser sometidas a compensación, deben existir para el momento de esta, no importando la oportunidad en que ambas se originaron o su tiempo de nacimiento. Si es vital considerar que lo que no puede darse es la existencia de una obligación y la potencial existencia de la otra. Deben coexistir ambas simultáneamente y ser jurídicamente exigibles. ii) Homogeneidad: este requisito está referido a que la acreencia que se emplea como pago de lo debido, debe tener un origen igual o similar a la deuda que se pretende extinguir. Dicho en palabras simples, si debemos dinero, la acreencia que se tiene debe ser en dinero si se trata de deudas determinadas en cosas, ambas deben ser de una misma especie; en las obligaciones de dar, la compensación debe recaer sobre bienes de la misma especie, etc. Es por ello que el artículo 1.333 del Código Civil señala que “La compensación no se efectuará sino entre dos deudas que tienen igualmente por objeto una suma de dinero, o una cantidad determinada de cosas de la misma especie, que pueden en los pagos sustituirse las unas a las otras y que son igualmente líquidas y exigibles” iii) Liquidez: ello implica no otra cosa distinta a que se debe conocer sin duda alguna, lo qué es debido, y cuánto se debe de él. iv) Exigibilidad: es decir, debe poder el acreedor tener derecho jurídico de pretender el cobro a su deudor; debe hacerse abstracción de las obligaciones sometidas a término y a condición suspensiva, salvo en los casos que ocurre la caducidad del término en los supuestos previstos por la propia legislación o cuando haya ocurrido la renuncia del mismo. v) Reciprocidad: se materializa, cuando ambas personas o sujetos, son acreedoras o deudoras una de otra en su propio nombre, y no en representación de terceros.

 Que la Compensación, opera como el segundo medio más común para considerar extinguida la deuda tributaria y es desarrollado debidamente en el artículo 49 en los términos siguientes: (cito textual).

 Que el artículo referido, considera que la compensación extingue de pleno derecho, los créditos líquidos y exigibles del contribuyente, por los conceptos allí referidos, con las deudas tributarias que existan por los mismos conceptos, de igual condición de liquidez y exigibilidad aun no prescritas, “aunque provengan de distintos tributos y accesorios siempre que se trate del mismo sujeto activo”.

 Que quien ostenta la figura de deudor tributario, por naturaleza y lo que representa la Relación Jurídico Tributaria, es el contribuyente y de igual forma, quien ostenta la figura de Sujeto Activo, es el administrador del tributo, no podemos menos que entender, que el legislador del COT, originariamente pensó con raciocinio y entendimiento, asumiendo que si el deudor tributario, ostentaba créditos a su favor en contra del mismo sujeto Activo, era perfectamente oponible la compensación “aunque provengan de distintos tributos y accesorios”.

 Que es claro y notorio el esfuerzo que hizo el legislador, por ser coherente con lo que es el principio básico que rige la Compensación, asumiendo que si ambas entidades tributarias, Acreedor y Deudor, se deben dinero entre sí, jurídicamente exigible y aun no prescrito, pues es evidente que debe proceder la compensación, y de pleno derecho.

 Que estamos en presencia de una norma clara, que a todas luces nos diría que es en efecto procedente, la compensación de las Retenciones excedentes de IVA soportadas y no descontadas en materia de IVA, para el pago del Impuesto sobre la Renta, ya que en este escenario indubitablemente estamos en presencia de un mismo sujeto Activo, un mismo Sujeto Pasivo, y un mismo género o tipo de deuda: Un Tributo.

 Que al texto del artículo 49 se refiere, podemos citar lo contenido en sus párrafos intermedios: (cito textual).

 Que la cita anterior es propicia para destacar, el derecho que asiste a todo contribuyente frente a la Administración, el de poder oponer la Compensación, sin más exigencia o requisito previo, que el estricto apego a los supuestos de Hecho y de Derecho previstos en el párrafo ab initio del prenombrado artículo, es decir, que el crédito sea liquido, exigible y no prescrito.

 Que el Código Orgánico Tributario dispone en el Parágrafo Único del Artículo 49 una prohibición de la compensación que ha sido interpretada por la Administración Tributaria con menoscabo de los métodos establecidos en el artículo 4 del Código Civil y 5 del Código Orgánico Tributario, así: (cito textual).

 Que la disposición anterior, ha sido objeto, por un lado de muchísimas críticas y por el otro, del exhorto de la prestigiosa Asociación Venezolana de Derecho Tributario (AVDT), pues los términos de esta norma ponen en relieve las bases para la aplicación desigual e injusta por parte de los funcionarios de la Administración Tributaria, que en la actualidad y a consecuencia de interpretaciones cándidas a ellas han resuelto rechazar las compensaciones aplicadas por el contribuyente que se originan de excedentes de retención del Impuesto al Valor Agregado versus el Impuesto sobre la Renta, como el caso de autos, bajo la tesis de que la misma debe ser “previamente autorizada” ó que al tratarse de un impuesto indirecto, las mismas no son procedentes, en franca contradicción a los principios tributarios de igualdad (Art. 21 CRBV) y de justicia (Art. 316, CRBV) que en palabras del profesor Pittaluga (2012) “son limites fundamentales al ejercicio del poder tributario los principios constitucionales de la tributación, que no son meras orientaciones o simples aspiraciones del constituyente, sino verdaderos imperativos categóricos que, según el caso, se erigen como derechos o garantías de los ciudadanos frente al ejercicio del poder tributario” (Cursivas del autor).

 Que si analizamos la disposición supra, utilizando para ello los métodos exegéticos pautados en el artículo 4 de Código Civil Venezolano (CCV), según el cual “A la Ley debe atribuírsele el sentido que aparece evidente del significado propio de las palabras, según la conexión de ellas entre sí y la intención del legislador” esto es, de forma gramatical, contextual y teleológica, en concordancia con el artículo 5 del COT, dispone: “Las normas tributarias se interpretaran con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, atendiendo a su fin y a su significación económica…”debemos concluir que esta disposición, no prohíbe la compensación de los excedentes de retención del IVA con el Impuesto Sobre la Renta, toda vez que: i) La prohibición esta circunscrita a los “débitos” y “créditos fiscales” -definidos en la Ley del IVA como elementos técnicos de determinación de la cuota tributaria- e inclusive extensible hasta la cuota tributaria, -el impuesto causado producto de la operación aritmética de restar los “créditos” a los “débitos”. Es decir, la prohibición no alcanza a las retenciones excedentes del IVA. ii) Las retenciones del IVA, no tienen naturaleza técnica de “débitos” o, “créditos” fiscal, ni “cuotas tributarias”, son excedentes de una retención efectuada en carácter de anticipo de un impuesto que no se causó. iii) saldos restantes por exceso de retención, se convierten en un pago indebido sujeto a devolución (Reintegro o Devolución) y en consecuencia pasan a ser un pasivo fiscal.

 Que uno de los grandes fundamentos que le da, a las constituciones modernas, su razón de ser a nivel mundial, cual es el Principio de Supremacía Constitucional, dentro del ordenamiento jurídico del Estado.

 Que el carácter normativo y la supremacía constitucional implican el sometimiento de todos los actos estatales a la Constitución, con la consecuente nulidad de todos los actos contrarios a la misma, nulidad que debe ser declarada por el poder jurisdiccional, e incluso por la propia administración, pues ésta también tiene la misma obligación de darle aplicación preferente a las normas no sólo de la Constitución, sino a las normas legales, ya que su actuación, como ente administrativo del Estado, se fundamenta en las normas legales, orgánicas u ordinarias, con lo que cualquier acto de la Administración Pública, centralizada o descentralizada, nacional, estatal o municipal, debe, en consecuencia, respetar y subsumirse primeramente, a lo establecido en las leyes, en aplicación del Principio de Legalidad, y en segundo lugar, subsumirse más aún a la normativa constitucional en virtud del Principio de la Supremacía de la Constitución.

 Que dentro del contexto del Derecho Administrativo, y haciendo un análisis del Artículo 14 de la vigente Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, vemos que se consagra en el ordenamiento jurídico venezolano, el Principio de Jerarquización de los Actos Administrativos, según el cual, los actos administrativos tienen la siguiente jerarquía: Decretos, Resoluciones, Órdenes, Providencias y otras decisiones dictadas por los órganos y autoridades administrativas, sin que exista la posibilidad, dentro de dicha jerarquización, de que ningún acto administrativo pueda violar lo establecido en otro acto administrativo de superior jerarquía, así como tampoco podría un acto administrativo de carácter particular, violar o vulnerar una disposición administrativa de carácter general, aún cuando fueren dictados por autoridad igual o superior a la que dictó la disposición general (Artículo 13 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos).

 Que se subordina la actuación de la Administración a actuaciones de rango sublegal, y dentro de dichas actuaciones se subordinan actuaciones de rango sublegal en orden de jerarquía preestablecido por la norma, por manera que, dentro de la Administración no podrá una Resolución violar el contenido de un Decreto, ni una Orden violar lo establecido en una Resolución, ni mucho menos una Orden violar el contenido de un Decreto, y mucho menos aún una Resolución Administrativa dictada por la Administración Tributaria, violar el contenido y alcance de una norma contenida en el Código Orgánico Tributario (como en el presente caso) tanto por la prohibición expresa que nos señala el Artículo 13 como por la aplicación del Principio de Jerarquización antes señalado, establecido en el Artículo 14, ambos de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

 Que si en el campo de la propia Administración, no puede una Resolución Administrativa violar el contenido de un Decreto, mucho menos podría una Resolución Administrativa, violar el contenido de una norma legal establecida en una ley orgánica (como lo es, el Código Orgánico Tributario), en atención, precisamente al rango sublegal al que están sometidas las actuaciones de la Administración, en atención al Principio de Legalidad Administrativa, según el cual, todos los actos administrativos (Decretos, Resoluciones, Órdenes Providencias otras decisiones administrativas) no pueden violar el contenido de una norma legal, por ser la Ley un acto legislativo de mayor jerarquía dentro del orden jurídico interno del Estado, de allí el sometimiento pleno de la actividad administrativa a la Ley, como corolario del Principio de Legalidad.

 Que el Artículo 13 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos tiene así, una enorme importancia para la consolidación del Principio de Legalidad, al establecer que ningún acto administrativo podrá violar lo establecido en otro de superior jerarquía, de manera que, conforme a dicha norma, el acto administrativo no solamente debe estar sometido a la Ley y ser de carácter sublegal, sino que, además, tiene que estar sometido a los otros actos administrativos de jerarquía superior. Es decir, los actos de los funcionarios de jerarquía inferior no pueden vulnerar o establecido en los actos de los superiores, con o cual se establece expresamente el principio de la jerarquía dentro de la organización administrativa en Venezuela.

 Que la consecuencia de todo ello es que toda violación de éste principio, de que el acto administrativo no puede violar lo establecido en otro acto administrativo de superior jerarquía, sería, consecuencialmente, una flagrante violación del principio de legalidad.

 Que de allí que no se corresponda, a la Administración desconocer el alcance del artículo 49 del Código Orgánico Tributario (2001), cuando establece que la compensación es un medio de extinción de la obligación tributaria que opera de mero derecho, es decir, de jure, y que tal compensación puede ser opuesta en cualquier momento en que se deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca el derecho del contribuyente a tal compensación siendo que la obligación de los contribuyentes, en éstos casos es las de notificar a la Administración Tributaria de la compensación opuesta, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de haber sido opuestas, y no como lo estableció, en el presente caso, la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DR/ABF/CC/2013-03 de fecha 18 de julio del año 2013, dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, que notificó a la recurrente, la improcedencia de la compensación, por cuanto dicha deuda no puede ser objeto de compensación contra los créditos fiscales opuestos mientras no exista un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria que reconozca este último. (Subrayado de la recurrente).

 Que el contenido de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT//2013/049 de fecha 26 de noviembre del año 2013, dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, impugnada mediante el presente Recurso Contencioso Tributario, negó un derecho al que la recurrente tenía acceso legal por disposición del antes señalado Artículo 49 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente rationae temporis, y que taxativamente establece “(…)que la compensación puede ser opuesta en cualquier momento en que se deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales SIN NECESIDAD DE UN PRONUNCIAMIENTO ADMINISTRATIVO PREVIO QUE RECONOZCA EL DERECHO DEL CONTRIBUYENTE A TAL COMPENSACIÓN, lo que evidentemente violó flagrantemente, todas las consideraciones jurídicas y doctrinales antes planteadas y, hace de suyo que tal Providencia administrativa viole, en consecuencia no solo el Principio de Legalidad, sino también el Principio de la Jerarquización de los Actos Administrativos, que anteriormente expusimos, circunstancias de hechos que, en todo caso, están establecidos, se repite, de manera taxativa en una Ley Orgánica y que no le corresponde establecer a la Administración Tributaria por vía de Resolución Administrativa, con lo que efectivamente, no le estaba dado a la Administración Tributaria establecer el presupuesto de hecho para la procedencia de la compensación, que de manera legal realizó la contribuyente recurrente, lo que acarrea un error en la interpretación de la norma por parte de la Administración Tributaria, que vicia de Nulidad la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT//2013/049 de fecha 26 de noviembre del año 2013, dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, impugnada mediante el presente Recurso Contencioso Tributario.

 Que establecer en la Resolución objeto de impugnación, “… IMPROCEDENTE la compensación de créditos fiscales opuesta por mi representada, originados por EXCEDENTES DE RETENCIONES DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO SOPORTADAS Y NO DESCONTADAS, correspondiente al Saldo Retenciones del IVA no aplicado periodo de imposición JUNIO 2012, que suma la cantidad de CUARENTA Y SIETE MIL SETECIENTOS CUARENTA Y CINCO BOLIVARES CON 33/100 (Bs. 47.745,33) (…) mientras no exista un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria., CUANDO DICHO PROCEDIMIENTO DE COMPENSACIÓN de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado, opera de pleno derecho sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca tal derecho, como expresamente lo establece el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario, y así lo ha interpretado la Sala Político Administrativo, es un acto administrativo que contraría el postulado ético que subyace en la figura de la compensación, así como al mandato constitucional que ordena configurar un sistema tributario JUSTO Y EFICIENTE para la recaudación de los tributos, razón por la cual está viciado de Falso supuesto de Derecho, de ilegalidad y atenta contra el principio de Seguridad Jurídica.

 Que al estar viciada de Ilegalidad, de Falso supuesto de Hecho y Derecho debe ser declarada la Nulidad de la resolución impugnada, y en consecuencia la nulidad de las obligaciones tributarias que del contenido mismo se desprenden, con fundamento en los más recientes criterios jurisprudenciales de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que ratifican que la compensación pueden ser opuesta por el contribuyente o su cesionario en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho a extinguir sus obligaciones tributarias. (Subrayado de la recurrente).

 Que respecto a los Intereses Moratorios no se causan sino frente a una obligación tributaria determinada mediante un acto administrativo definitivamente firme y por tanto, líquida y exigible dentro de un plazo legalmente establecido, por lo cual la obligación de pagar intereses moratorios adquiere carácter accesorio con respecto a la obligación principal, ya que nace sobre la base de una deuda existente, y se origina en retardo en el cumplimiento de ésta, siendo indispensable para su nacimiento la preexistencia de una obligación principal.

 Que para la existencia de la mora en materia tributaria serían, en primer lugar, la manifestación de un retraso en el cumplimiento de una obligación y, la liquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de un proceso de determinación tributaria, fundamentando tales alegatos en Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia N° 01163 del 15 de septiembre de 2002, Caso: Cerverceria Polar del Lago, C.A.), en Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia N° 05757 de fecha 18 de septiembre de 2005, Caso Lerma, C.A.; y en Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha: 20-10-2010.

-IV-
DE LASPRUEBAS TRAIDAS AL PROCESO

Copia de la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/049 de fecha 26 de noviembre de 2013 notificada a la recurrente el 29 de noviembre de 2013 (v. folios 63 al 81); Copia Certificada de los Estatutos Sociales de la empresa SERVI CAUCHOS NOHELYS, C.A., presentados ante la Oficina del Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar bajo el N° 73, Tomo 3-A-SDO, de fecha 04 de marzo de 2008 y Actas de Asambleas Extraordinarias de Accionistas de la referida empresa debidamente registradas por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar bajo el N° 49, Tomo 42-A, REGMESGBO 304 de fecha 05 de octubre de 2012 (v. folios 82 al 99); Planillas de Liquidación N° 3089000020, 3089000018 y 3089000019 (v. folios 100 y 101); Copia del Registro de Información Fiscal (RIF) de la empresa y el carnet del Instituto de Previsión Social del Abogado del profesional del derecho Julio C. Díaz V., quien actúa en nombre y representación de la mencionada compañía (v. folios 102, 103); Certificado Electrónico de la Recepción de la Declaración por Internet de IVA según formulario N° 1293831483 del periodo 01-06-2012 al 30-06-2012 acompañado de la Declaración de IVA del mes de junio de 2012 (v. folios 161 al 163); Certificado Electrónico de la Recepción de la Declaración por Internet de IVA según formulario N° 1290637885 del periodo 01-07-2012 al 30-07-2012, acompañado de la Declaración de ISLR de periodo fiscal comprendido entre el 01-07-2011 al 30-06-2012 (v. folios 164 al 168); Primera Porción de Pago del Impuesto Sobre la Renta correspondiente al periodo fiscal comprendido entre el 01-07-2011 al 30-06-2012 (v. folio 169); Declaraciones y Pagos del Impuesto al Valor Agregado (IVA) correspondientes a los periodo de imposición de los meses de Marzo, Abril, Mayo, de 2012 (v. folios 171 al 176); Comprobantes de Retención del Impuesto al Valor Agregado de las siguientes empresas: Construcciones M, C.A.; Lealtad, C.A.; Distribuidora de Licores, C.A.; Bloquería y Herrería San Pedro, C.A.; Comercial Centurión, C.A.; Angelo Della Torre, C.A.; Maxilicores, C.A.; Distribuidora Javier Rincón 2006, C.A.; IMEL; EURODISTRIBUTION, C.A.; UNICA, C.A; AGENCIA DE FESTEJOS ARCO IRIS, C.A.; Vigilantes Profesionales del Sur, C.A.; Suministros Médicos de Oriente, C.A.; Centro Medico Orinoco, C.A.; Eurolicores, C.A.; CVG CABELUM, C.A.; DISTRIBUIDORA EL PALACIO DEL PANADERO, C.A.; Baterías Industriales, C.A.; B.B. Servicios Empresariales, C.A.; Policlínica Santa Ana,C.A.; Ferremateriales Carlos Salazar, C.A.; Sakura Motors, C.A.; Suministros y Servicios Don Miguel, C.A., (v. folios 177 al 261). Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, y en apego al criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, siendo que se tratan de documentos administrativos, pertenecientes a la “tercera categoría de documentos públicos”, que al no ser impugnados en forma alguna por parte de la recurrida en el presente procedimiento, este Tribunal en consonancia con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 339 del Código Orgánico Tributario de 2014, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Y así se decide.-

-V-
INFORMES DE LA RECURRENTE

 Que en fecha 23 de agosto del año 2012, declaró el Impuesto Sobre la Renta, correspondiente al ejercicio fiscal gravable comprendido del 01/07/2011 al 30/06/2012, donde procedió a compensar con retenciones excedentes de Impuesto al Valor Agregado con el Impuesto Sobre la Renta de ese periodo. Es decir, utilizó el saldo de Retenciones de IVA No Aplicado, la cantidad de Cuarenta y Siete Mil Setecientos Cuarenta y Cinco con 33/100 (Bs. 47.745,33), para pagar Impuesto Sobre la Renta.

 Que en fecha 02 de noviembre del año 2012, dando fiel cumplimiento al artículo 49 del Código Orgánico Tributario (2001), notificó formalmente la compensación opuesta de retenciones de excedentes de Impuesto al Valor Agregado, por ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así se evidencia del Acta de Recepción identificada con el alfanumérico DCR-13-87018.

 Que en fecha 18 de julio de 2013, el SENIAT, le notificó a través de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DR/ABF/CC/2013/03, la improcedencia de la compensación “…por cuanto dicha deuda no puede ser objeto de compensación contra los créditos fiscales opuestos mientras no exista un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria que reconozca este último…”.

 Que la resolución in comento para llegar a la anterior declaración, la Administración Tributaria motivó el acto administrativo en los siguientes términos: “…de la información suministrada por el contribuyente y del Portal ISENIAT, de constató que dicha declaración posee un saldo de Retenciones de IVA no aplicada según el item 67 de (…). Asimismo, se pudo constatar que en la declaración de Impuesto Sobre la Renta correspondiente (…), se evidencia que dicha declaración corresponde al periodo de Marzo 2012 con un Saldo de Retención de IVA no aplicado según el item 67 de (…). Observándose así una incongruencia entre: la Notificación de Compensación, el Crédito compensado y las declaraciones involucradas en este proceso…”.

 Que la Administración Tributaria al declarar en la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013-049 de fecha 26 de noviembre de 2013, que le fue notificada el día 29 de noviembre del año 2013, que en el presente juicio se recurre, que la compensación de los excedentes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado no descontados, en los términos efectuados por la contribuyente SERVI CAUCHOS NOHELYS, C.A., es improcedente, toda vez que la Administración Tributaria previamente debe resolver de manera favorable.

 Que en fecha 29 de julio del año 2013, interpuso el correspondiente Recurso Jerárquico, el cual fue resuelto por el Servicio nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) SIN LUGAR y en consecuencia CONFIRMÓ LA Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DR/ABF/CC/2013/03 de fecha 15 de junio 2013.

 Que en fecha 07 de enero del año 2014 interpuso ante este Tribunal Recurso Contencioso contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013-049 de fecha 26 de noviembre de 2013, en la cual solicito la nulidad absoluta de la referida resolución y de todas las actuaciones administrativas realizadas por la Administración Tributaria.

 Que en fecha 13 de mayo del año 2014, este Tribunal Admitió el presente Recurso Contencioso Tributario.

 Que en fecha 06 de junio del año 2014, procedió a presentar escrito de pruebas.

 Que en fecha 27 de junio del año 2014, este Tribunal procedió a admitir las pruebas promovidas por las partes, aperturándose, en consecuencia, el lapso para la interposición del Escrito de Informes.

 Que visto el fundamento de la Administración Tributaria para el rechazo de las compensaciones de excedentes de créditos fiscales del Impuesto al Valor Agregado no retenido efectuado por la empresa, para poder a proceder a compensar debió agotar previamente, ante la Administración, el procedimiento administrativo previo que declara la procedencia de la compensación, de acuerdo al procedimiento establecido en la respectiva Providencia, la cual a todas luces viola flagrantemente el artículo 49 del Código Orgánico Tributario vigente para la época.

 Que para fundamentar jurídicamente el rechazo a la decisión administrativa dictada por la Administración Tributaria, procedió a promover sus pruebas en los siguientes términos: “(…)”.

 Que en el presente juicio, la representación del Fisco Nacional no promovió el expediente administrativo ni tampoco promovió prueba alguna que demuestre su pretensión sin que ni siquiera acompañara ningún documento público, privado o administrativo que desvirtuara los alegatos esgrimidos en el recurso contencioso tributario, así como tampoco desconoció ninguno de los documentos que acompaño a su escrito recursivo.

 Que en el procedimiento contencioso tributario, al igual que en el procedimiento civil, la carga de la prueba corresponde, tanto a la Administración como al administrado.

 Que ante la omisión de la Administración de promover como prueba fundamental de su pretensión, el expediente administrativo que debió ser traído al expediente de la causa, por la representación del Fisco Nacional, se demuestra al Tribunal de la causa, y a ésta defensa, efectivamente, que los actos administrativos dictados por la Administración Tributaria Nacional, contenidos en dicho expediente administrativo, al no ser promovidos como instrumentos para demostrar la veracidad, juridicidad y certeza de las actuaciones administrativas realizadas por la Administración, y demostrar así las presunta legalidad de los actos administrativos.

 Que en este sentido la Administración Tributaria no señaló ni trajo a los autos del expediente de la causa judicial, el expediente administrativo conformado al efecto, de manera que el Tribunal de la causa pudiere verificar el iter procedimental llevado a cabo por dicha Administración, lo que hace presumir que el procedimiento administrativo no reúna los requisitos legales establecidos por las leyes.

 Que contrariamente a ello, si -cumplió con los deberes formales a la que estaba obligada en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, al proceder a compensar los excedentes de créditos fiscales por Retenciones de IVA.

 Que la Administración Tributaria no pudo comprobar, en los actos administrativos recurridos, cuáles fueron los requisitos que no llenaban los extremos de ley, que se configuraron para que la Administración procediera al rechazo de las compensaciones.

 Que la Administración Tributaria no probó ni en sede administrativa ni en sede jurisdiccional, que la empresa haya incumplido con los requisitos legales exigidos en el respectivo Código Orgánico Tributario para la compensación de los excedentes de créditos fiscales por Retenciones de Impuesto al Valor Agregado.

 Que doctrinariamente, es a la Administración Tributaria Nacional, a quien le corresponde probar la Improcedencia de la Compensación opuesta por parte de la compañía, prueba ésta que no se limita a los señalamientos plasmados en los actos administrativos impugnados, sino que tales señalamientos, debieron ser probados por la Administración Tributaria con los respectivos instrumentos de la prueba, cuales eran en el presente caso, el expediente administrativo que debió aperturar la Administración Tributaria al inicio del procedimiento (tal como lo establecen los artículos 31 y 32 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con el artículo 179 del Código Orgánico Tributario), así como trayendo a los autos del expediente de la causa, todos y cada uno de los actos señalados por la Administración, que demostraran el cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la empresa.

 Que las premisas legales, doctrinales y jurisprudenciales, anteriormente señaladas y al estar demostrado de manera fehaciente, la inactividad probatoria de la Administración Tributaria en la presente causa, y ante el cúmulo de pruebas traídas al expediente por la referida sociedad comercial, que demuestra su pretensión, y al resultar violatorias del artículo 49 del Código Orgánico Tributario (2001), debe pronunciarse este Tribunal la nulidad absoluta de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013-049 de fecha 26 de noviembre de 2013 y así todas las actuaciones administrativas derivadas de la misma, y así solicita se declare.

 Que la Administración Tributaria tampoco rechazó, ni contradijo ni demostró por ningún medio probatorio los alegatos esgrimidos por la recurrente en su escrito recursorio, lo que trae como consecuencia procesal que la representación del Fisco Nacional no haya abierto el contradictorio en la presente causa, y que haya admitido como cierto tanto las razones de hecho como de derecho que esgrimiera en su escrito recursorio, sin que en ningún momento haya impugnado la pretensión de la recurrente.

 Que corresponde a las partes, demostrar al Juez que los dichos alegados por ellas, deben ser probados por cada una de ellas, sin que pueda simplemente limitarse a señalar tal o cual hecho, sin que tal dicho no quede fehaciente y ciertamente demostrado por la propia parte.

 Que es obligatorio para cada parte en el proceso, no solo alegar los hechos que fundamentan su pretensión, sino que, además cada parte debe traer a los autos los correspondientes instrumentos demostrativos de tales hechos, y además, probar y comprobar con los medios de pruebas idóneos, demostrar su pretensión.

 Que ni si quiera la Administración Tributaria puede conformarse con traer a los autos el expediente administrativo, sino que debió señalar en el respectivo lapso de promoción de pruebas contenidas en dicho expediente, que documentos, medios o instrumentos servían de fundamento probatorio de su pretensión, actividad ésta que no realizó la Administración Tributaria.

 Que si bien la Administración Tributaria tiene, dentro del proceso, ciertas prerrogativas procesales, dichas prerrogativas no deben llegar al extremo de que se le concedan a la Administración Tributaria, beneficios adicionales, cuando su omisión de promover y evacuar pruebas, por cuanto la promoción de pruebas y su evacuación en juicio, es una imposición procesal de orden público, cuya omisión debe ser sancionada por el Juzgador so pena de que las actuaciones de la Administración en juicio, menoscaben las obligaciones de dar cumplimiento a los Principios de Preclusión de la Prueba (Artículos 396, 397, 398, 399 y 400 del CPC), los Principios de Lealtad y Probidad de la Prueba (Artículos 17, 170 394 del CPC), el Principio de Igualdad de Oportunidades para la Prueba (Artículos 15, 203, 204, 205 y 396 del CPC) y el Principio de Imparcialidad del Juez en la Dirección y Apreciación de la Prueba (Artículos 12, 14, 84, 254, 488, 489 y 502 del CPC), y pueda abrirse de esta manera una ventana que, lejos de llevar al Juez a impartir justicia en equidad, desnaturalice estos principios, otorgando al Estado, además de las prerrogativas tiene por leyes especiales, beneficios que no le corresponden, en perjuicio de los administrados.

 Que es un principio general del Derecho aquel que prescribe que, es contrario a la justicia y a la buena fe que el acreedor exija a su deudor el pago de una obligación cuando al mismo tiempo es deudor del segundo.

 Que el COT de 2001 precisa que dicha prohibición comprende tanto al “debito” como al “crédito” fiscal propio de la estructura del impuesto indirecto como a la cuota tributaria resultante de su proceso de determinación, salvo disposición en contrario, prohibición que no incluye las retenciones del IVA, pues éstas son distintas a los elementos de la determinación de la cuota tributaria.

 Que es importante referirse a los medios de recuperación de las acreencias tributarias del contribuyente según lo dispuesto en el COT, específicamente la supremacía de éste sobre la LIVA y las Providencias Administrativas N° SNAT/2005/0056, que regula los medios de recuperación de las retenciones acumuladas.

 Que los excedentes de retención determinados y declarados en un periodo impositivo, como los acumulados y los trasladados a otros periodos, constituyen, acreencias del contribuyente contra el Fisco Nacional efectuada en la declaración impositiva (Forma 30) y la presunción de veracidad que le asigna a dicha declaración el artículo 147 del COT, y son exigibles porque no están sujetos a un término para su devolución.

 Que por su parte, la Ley del IVA, estableció en el tercer acápite de su artículo 11 lo siguiente: “(…)”.

 Que si bien el legislador reconoció la posibilidad de oponer en compensación los excedentes de retenciones de IVA contra la cuota tributaria a pagar de ese impuesto, su procedencia se subordinó a los terminose y condiciones –entre ellos la necesidad de agotar un procedimiento administrativo- establecido en una providencia de rango sublegal y a la autorización de la Administración Tributaria, tal y como se desprende de la Providencia Administrativa SNAT/2005/0056 del SENIAT.

 Que según esa Providencia, en los casos en los que las cantidades retenidas y enteradas a titulo de anticipo de IVA sean superiores a la cuota tributaria de IVA del periodo fiscal respectivo, el excedente no descontado debe ser traspasado al periodo siguiente.

 Que el derecho de los contribuyentes ordinarios de recuperar las cantidades retenidas en exceso, la palabra “podrá” utilizadas en el artículo 11 de la Ley del IVA, implica el reconocimiento de un derecho constitucional que le garantiza a los contribuyentes, la propiedad de los bienes (artículo 115) y la prohibición de que los mismos no sean confiscados por vías que no sean las permitidas por la Constitución (artículo 116).

 Que es importante referirse a la tendencia de nuestros Tribunales, que tienen por norte la justicia como principio rector de nuestro ordenamiento jurídico, debidamente consagrado en el artículo 2 de nuestra Carta Magna, específicamente hace referencia a la decisión dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia del 29 de junio de 2010 , de cuya lectura puede desprenderse que es posible que el contribuyente pueda oponer en compensación los excedentes de retenciones del IVA que existían a su favor sin necesidad de acudir al procedimiento de recuperación previsto en la referida Providencia Administrativa.

 Que en el caso en concreto (Mangueras Guayana Vs. Fisco Nacional) la decisión de la Sala Político Administrativa estableció que en el COT del 2001, y contrario a lo estipulado en el COT de 1994, la compensación es oponible sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo de la Administración Tributaria que lo reconozca, por lo que el contribuyente pudo haberla opuesto sin necesidad de acudir al procedimiento de recuperación, acción que en definitiva SERVI CAUCHOS NOHELYS, C.A., realizó y notificó a la Administración Tributaria en forma oportuna.

 Que se debe destacar que el referido criterio de la Sala Político Administrativa, sostiene que, es facultativo para el contribuyente acudir al pronunciamiento de recuperación establecido en la Providencia Administrativa SNAT/2005/0056, para hacer valer la compensación o ceder los créditos fiscales, siempre que obtenga repuesta favorable del SENIAT; o bien, oponer directamente la compensación de los excedentes de retención de IVA no descontadas, caso en el cual deberá simplemente notificarlo a la Administración Tributaria en los plazos previsto en el COT, que en el caso de autos, la contribuyente realizó cabalmente. (Negrillas del recurrente).

 Que decidió oponer el importe pagado en exceso de las retenciones de IVA versus Impuesto Sobre la Renta, sin utilizar el procedimiento tendente a obtener la recuperación de las retenciones acumuladas como falsamente lo alegó y no probó la Administración Tributaria, lo cual es lógico y razonable en atención al Principio de Seguridad Jurídica consagrado en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

 Que en este sentido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha sostenido, que a los fines de constatar la existencia de la violación de tal principio es necesaria la preexistencia de un criterio administrativo que regule el mismo supuesto de hecho.

 Que establecer en la Resolución objeto de impugnación, “…IMPROCEDENTE la compensación de créditos fiscales opuesta…”, CUANDO DICHO PROCEDIMIENTO DE COMPENSACIÓN de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado, opera de pleno derecho sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca tal derecho, como expresamente lo establece el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, y así lo ha interpretado la Sala Político Administrativo, es un acto administrativo que contraría el postulado ético que subyace en la figura de la compensación, así como al mandato constitucional que ordena configurar un sistema tributario JUSTO Y EFICIENTE para la recaudación de los tributos, razón por la cual esta viciado de Falso Supuesto de Derecho, de Ilegalidad y atenta contra el Principio de Seguridad Jurídica.

 Que al estar viciada de Ilegalidad, de Falso Supuesto de Hecho y de Derecho debe ésta ser declarada de nulidad, y en consecuencia la nulidad de las obligaciones tributarias que del contenido del mismo se desprende, y así lo solicita a este Tribunal.

 Que recientemente, la Sala Político Administrativa , ratifica el criterio por medio del cual sostiene que la compensación puede ser opuesta por el contribuyente o su cesionario en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho a extinguir sus obligaciones tributarias. (Cursivas, negrillas y subrayado de la recurrente).

 Que en virtud de lo antes señalado con fundamentos de hecho y derecho expuestos, solicita al Tribunal de la causa declare la NULIDAD ABSOLUTA de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/049 de fecha 26 de noviembre de 2013 t de todas las actuaciones vinculadas o conexas con la misma, dictadas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y declare CON LUGAR EL PRESENTE RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO.

A los fines de resolver el asunto sometido al conocimiento de éste Tribunal, el mismo procede a explanar las siguientes consideraciones:

-VI-
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

A los efectos de dilucidar de manera amplia y precisa la situación planteada, en la presente controversia, y en virtud de la temporalidad, tanto del momento en que la sociedad mercantil SERVI CAUCHOS NOHELYS, C.A., procedió a realizar la compensación de excedentes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, en fecha 23 de Agosto de 2012, como de la vigencia del Código Orgánico Tributario, el 17 de Octubre de 2001 y de la Providencia Administrativa SNAT/2005/0056 de fecha 27 de Enero 2005, dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, pasa éste Órgano Jurisdiccional, a realizar previamente las siguientes consideraciones:

En primer lugar, con respecto a la vigencia temporal de las normas tributarias, se debe tener en cuenta el Artículo 5 del Código Orgánico Tributario, y citamos:

Artículo 5: “Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, atendiendo al fin de las mismas y a su significación económica, pudiéndose llegar a resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en aquéllas.

Las exenciones, exoneraciones, rebajas, desgravámenes y demás beneficios o incentivos fiscales se interpretarán en forma restrictiva”.

Así, y en concordancia con lo establecido en el Artículo 4 del Código Civil, y citamos:

Artículo 4: “A la ley debe atribuírsele el sentido que aparece evidente del significado propio de las palabras, según la conexión de ellas entre sí y la intención del legislador…”.

Por manera que para realizar una correcta interpretación de la norma tributaria, el propio Código Orgánico Tributario (en su Artículo 5, antes citado) permite que, en función a lo establecido en el ya citado Artículo 4 del Código Civil se pueda realizar una interpretación literal de la norma.

En función a ello, la interpretación literal de la norma, tal como lo consagra el ya señalado Artículo 4 del Código Civil, nos establece 3 requisitos concurrentes que se deben materializar para hacer una correcta interpretación literal de la ley, a saber: 1) Se debe analizar el significado propio de cada palabra establecida en la norma bajo análisis; 2) Se debe tomar en consideración la conexión o conectividad de esas palabras entre sí, por supuesto considerando todos los símbolos de la gramática castellana, a los efectos de establecer el sentido que se quiere expresar en cada oración contenida en la norma, y por último, 3) Se debe tomar en consideración la intención del legislador (ratio legis), es decir, que nos quiso decir el legislador al momento de redactar la norma de una manera y no de otra.

Bajo ésta premisa, observamos así, que el Código Orgánico Tributario, vigente desde el 17 de diciembre de 2001, estableció en su Artículo 49, y citamos:

Artículo 49: La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente, por concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por las más antiguas, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo. Asimismo, se aplicará el orden de imputación establecido en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 44 de este Código.
El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. (Cursivas, negrillas y subrayado del Tribunal).

Al hacer un análisis literal de la norma in comento, observamos primeramente, que al momento de entrar en vigencia el referido Código, y por ende su Artículo 49, la intención del legislador tributario fue la de que los contribuyentes o responsables pudieran oponer la compensación de pleno derecho, es decir por disposición de ésta norma, y que ese derecho del contribuyente o del responsable, se hiciere efectivo en cualquier momento, siempre que el momento escogido por el sujeto pasivo para oponer la compensación, fuese en el momento de cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas o costas procesales, sin que mediara previamente un pronunciamiento administrativo de la Administración Tributaria para reconocer ese derecho de oponer la compensación.

Así, y siguiendo con el mencionado análisis, no podía proceder, en consecuencia, ningún pronunciamiento administrativo previo por parte de la Administración Tributaria que autorizara al sujeto pasivo a oponer la compensación de sus créditos fiscales, por cuanto, contrariamente, la intención del legislador tributario fue la de que el contribuyente pudiera oponer la compensación al momento del pago de sus obligaciones, por lo que, si debía haber un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria, no podía, consecuencialmente, el sujeto pasivo oponer la compensación al momento del pago de sus obligaciones, sino que para oponerla, hubiese tenido que dirigirse a la Administración Tributaria a los fines de que ésta, una vez verificado la existencia, licitud, procedencia y legalidad del monto de las obligaciones tributarias a compensar, pudiere autorizar, a través de la respectiva Resolución Administrativa, al sujeto pasivo a oponer la compensación, lo que evidentemente no se desprende del contenido literal de la norma in comento, pues de haber precedido un pronunciamiento administrativo previo, por parte de la Administración Tributaria, la compensación no podía operar de pleno derecho, sino a solicitud de parte interesada (el sujeto pasivo), lo que se repite, no se desprende del contenido literal de la referida norma.

En éste sentido el propio Código Orgánico Tributario del 2001, previó de manera expresa y taxativa, cuando debía proceder el sujeto pasivo a instancia de parte interesada, a saber: Procedimiento de Recuperación de Tributos (Artículo 201), el Procedimiento para las Consultas (Artículo 230), el Procedimiento de Revisión de Oficio (Artículo 239), el Recurso Jerárquico (Artículo 242), el Escrito de Descargos (Artículo 188), el Recurso Contencioso Tributario (Artículo 259), el Recurso de Revisión (Artículo 259), la Transacción Judicial (Artículo 305), el Amparo Tributario (Artículo 302), el Arbitraje Tributario (Artículo 312), siendo que la compensación también procede a instancia de parte interesada, pero de pleno derecho y sin que mediara previamente un pronunciamiento administrativo de la Administración Tributaria, por manera que, de haber querido el legislador tributario (ratio legis) que se estableciere dicho pronunciamiento administrativo previo por parte de la Administración Tributaria, en el procedimiento de Compensación, establecido en el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario, éste último lo hubiere establecido de forma expresa y taxativa, tal como lo estableció para los procedimientos de Verificación (Artículo 172), Procedimiento de Fiscalización y Determinación (Artículo 177), Procedimiento de Declaratoria de Incobrabilidad (Artículo 54), Procedimiento de Intimación de Derechos Pendientes (Artículo 211), el Procedimiento del Juicio Ejecutivo (Artículo 289), el Procedimiento de Solicitud de Medidas Cautelares (Artículo 296), etc.

Así, al no establecerse en el Código Orgánico Tributario, de manera expresa y taxativa, un procedimiento administrativo previo de reconocimiento de créditos fiscales para la procedencia de la compensación, esté procedimiento, evidentemente es improcedente, por cuanto la voluntad del legislador tributario del 2001, fue contrariamente a lo alegado por la Administración Tributaria en la presente causa, que la compensación operara de pleno derecho sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo, tal como taxativa y expresamente lo establece el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario.

Debe entenderse entonces, que la intención del legislador tributario fue de que la compensación operara de pleno derecho y al momento del pago de obligaciones tributarias, por parte del sujeto pasivo, pudiéndose presumir que la verdadera intención del legislador consistía, por una parte, en que el contribuyente hiciere efectivo el pago de la obligación a la Administración Tributaria (es decir, hacerse ésta de la efectiva recaudación del tributo) y, por otra parte, que la Administración Tributaria, en el mismo momento del pago por el sujeto pasivo, pagara de manera inmediata, la acreencia debida por la Administración al sujeto pasivo, sin la necesidad de realizar todo el engorroso trámite administrativo de carácter presupuestario que se requería para poder realizar el pago, reintegro o el reconocimiento de la deuda de la Administración Tributaria con el contribuyente (o responsable), o, más allá, tener que haber recurrido la Administración Tributaria a la figura de llevar a cabo el Procedimiento de Repetición del Pago (de lo debido por ella al contribuyente o responsable), previsto en el Artículo 194 del Código Orgánico Tributario, o la de realizar todo el trámite administrativo necesario para el otorgamiento de un Certificado de Reintegro Tributario, por el importe de la deuda debida por la Administración Tributaria al contribuyente o responsable.

De otra parte, éste Órgano Jurisdiccional debe observar y precisar, con respecto a la citada Providencia Administrativa SNAT/2005/0056 de fecha 27 de enero 2005, dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, y con respecto a la vigencia de la misma con respecto a la vigencia del Código Orgánico Tributario, que éste último antecede a la citada Providencia Administrativa, por manera que ya para el 17 de octubre de 2001, el legislador tributario había consagrado, legalmente y de manera expresa e indubitable, que la compensación operara: i) de pleno derecho; ii) al momento de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos y; iii) sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo, por parte de la Administración Tributaria, que reconociere el derecho a compensar, por parte del sujeto pasivo.

De otra parte, la citada Providencia Administrativa SNAT/2005/0056, fue promulgada, por la Administración Tributaria en fecha 27 de enero 2005, es decir mucho tiempo después de haber entrado en vigencia el Código Orgánico Tributario (17 de octubre de 2001), siendo que la citada Providencia, es un acto administrativo de rango sublegal, estableció, para la recuperación de los excedentes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, por parte de los Agentes de Retención, todo un procedimiento administrativo previo a la compensación de dichos excedentes, lo que, en criterio de ésta Juzgadora, desvirtúa la ratio legis del legislador tributario de que dicha compensación operara de pleno derecho y sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo, por parte de la Administración Tributaria, que reconociere el derecho a compensar, por parte del sujeto pasivo, en los términos consagrados en el antes mencionado Artículo 49 del vigente Código Orgánico Tributario, por lo que la señalada Providencia Administrativa es contraria el espíritu, propósito y razón del Código Orgánico Tributario.

En este sentido, es de señalar que la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/049 de fecha 26 de Noviembre de 2013, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, recurrida en el presente juicio, señala de manera expresa, y cita el Tribunal:

“…En éste mismo sentido la Administración Tributaria rechazó la posibilidad de compensar el aludido excedente de retenciones contra la deuda del contribuyente por concepto de Impuesto sobre la Renta, mediante Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DR/ABF/CC/2013/03 de fecha 15 de Junio de 2013, pues para ser opuestos dichos créditos en compensación resulta necesario emitir una opinión favorable en torno a la recuperación planteada, pues aun cuando se evidencia de autos que la contribuyente supra identificada presentó en fecha 2 de Noviembre de 2012 la notificación de Compensación de Créditos Fiscales, no consta en el expediente administrativo la solicitud de notificación por escrito ante la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT indicando los montos a recuperar, los períodos fiscales en los que se practicaron las retenciones, el destino que sele darían a los montos recuperados, entre otros requisitos, tal circunstancia no puede llevar a considerar que dicho procedimiento se satisfizo hasta su fin último, este es, el reconocimiento por parte del sujeto activo de los créditos fiscales reclamados por el contribuyente…”. (Cursivas, negrillas y subrayado del Tribunal).

De lo que se colige claramente que la Administración Tributaria, en la precitada Resolución (como acto administrativo emanado de un Servicio Autónomo), y tal como antes acotó ésta Jurisdiscente, contraría el contenido del Artículo 49 del Código Orgánico Tributario (vigente desde el 17 de octubre de 2001), lo que, evidentemente contraría la voluntad del legislador así como vulnera el espíritu, propósito y razón del señalado legislador tributario, en los términos planteados ut supra, en el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario.

Más aún, desde el punto de vista civil, que es de donde, desde el punto de vista de su naturaleza, proviene la compensación como forma de extinción de la obligación, ésta solamente se puede efectuar de derecho en virtud de una ley, tal como expresamente lo señala el Artículo 1332 del Código Civil, por lo que mal podía ésta estar sometida a un régimen sub-legal, que es el régimen a que se encuentran sometidos todos los actos administrativos, en aplicación del Principio de Legalidad.

En éste sentido, y en consonancia con el Artículo 1337 del Código Civil, desde la vigencia de éste último (1942), incluyendo su reforma parcial del año 1982, se establecía una prohibición expresa, a saber, la prohibición de oponer la compensación respecto de las deudas a la Nación, los Estados y los Municipios por concepto de impuestos o contribuciones, por lo que ésta figura jurídica al establecerse en el ámbito del Derecho Tributario, se realizó de manera especial, pues si bien el Código Civil (dentro del derecho privado) estableció la prohibición expresa de oponer la compensación respecto de las deudas a la Nación, los Estados y los Municipios, el propio Estado, a través del respectivo órgano legislativo competente (Asamblea Nacional), dictó la respectiva ley especial, el Código Orgánico Tributario, que al establecer la compensación, como medio de extinción de la obligación tributaria, lo hizo de manera especial, al igual que lo hizo con las otras formas de extinción de la obligación tributaria (pago, confusión, remisión, prescripción) las cuales adaptó, se repite, de manera especial, a la materia tributaria, como por ejemplo, cuando estableció la prescripción de 4 y de 6 años, en contraposición a la prescripción de 20 y 10 años prevista en el Código Civil, de lo que debe entenderse, que el legislador tributario (a través del Código Orgánico Tributario) adaptó, de manera especial las distintas formas de extinción de la obligación civil, al ámbito tributario, de lo cual se deduce, que la intención del legislador tributario, al momento de establecer esas formas de extinción de la obligación, dentro del ámbito tributario, lo hizo, adaptando cada forma de extinción de la obligación civil, por lo que no le era permisible a la Administración tributaria, a través de la antes citada Providencia Administrativa SNAT/2005/0056, dictada por la Administración Tributaria en fecha 27 de Enero 2005, ni mucho menos, a la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/049 de fecha 26 de Noviembre de 2013, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, violentar el espíritu, propósito y razón del legislador tributario, al momento de establecer la compensación, como medio de extinción de la obligación tributaria, de la manera como lo estableció en el Código Orgánico Tributario.

Al respecto se ha pronunciado la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia Nº 00301 de fecha 14 de Marzo de 2013, Exp. 2007-1107, FERROCERÁMICA VALCRO C.A., al establecer, y cita el Tribunal:

“...En orden a lo indicado, esta Alzada procede a analizar lo dispuesto en los artículos 49, 185, 186 y 188 del Código Orgánico Tributario de 2001, normativa que disciplina el actuar de la Administración Tributaria y, especialmente, el procedimiento de fiscalización y determinación de la obligación tributaria. En tal sentido, se observa que el órgano exactor, en ejercicio de su facultad de fiscalización y determinación de la obligación tributaria, puede proceder de las maneras siguientes:

...Omissis...Ahora bien, en el caso concreto, de la revisión de las actas que conforman el expediente se desprende que, el 25 de agosto de 2005, fue notificada a la contribuyente el Acta de Reparo identificada con letras y números GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06, mediante la cual fueron objetadas las declaraciones de impuesto al valor agregado correspondientes a los períodos de junio, julio y agosto de 2003, marzo y abril de 2004, ambos inclusive; asimismo se advierte que al día siguiente (26 de agosto de 2005) comenzó a computarse el lapso de quince (15) días hábiles previsto en el citado artículo 185 eiusdem, para que el recurrente rectificara las declaraciones y realizara el pago del impuesto, plazo que venció el 15 de septiembre de ese mismo año, iniciándose, al día siguiente -16 de septiembre de 2005-, la instrucción del sumario administrativo que le concede al recurrente un lapso de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover las pruebas pertinentes.

Como puede observarse, al folio 48 de la pieza Nro. 1 del expediente judicial, en fecha 15 de septiembre de 2005 la sociedad mercantil contribuyente comunicó a la Administración Tributaria su aceptación total al reparo, efectuó las rectificaciones a las declaraciones objetadas y presentó ante la División de Fiscalización las Planillas Sustitutivas del impuesto al valor agregado números 1035924, 1035925, 1035926, y, a su vez, presentó las planillas sustitutivas al banco donde se determinó un impuesto a pagar “cero”.

Igualmente, se advierte que la compensación fue solicitada de acuerdo a lo preceptuado en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario de 2001, sobre créditos fiscales no prescritos, líquidos, exigibles y disponibles por concepto de impuesto al valor agregado retenidos y no aplicados por la cantidad de Bs. 114.225.973,41, contra el monto por pagar resultante del Acta de Reparo por la cantidad de Bs. 83.207.153, 00, quedando un saldo de retenciones no aplicados por la cantidad de Bs. 31.018.820.

Las circunstancias anteriormente señaladas no fueron refutadas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), pues por el contrario la Administración Tributaria en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo (folio 48 de la pieza 1 del expediente judicial) afirmó que el representante de la contribuyente de Ferro Cerámica Valcro, C.A., consignó un escrito de fecha 15 de septiembre de 2005 aceptando los reparos contenidos en el Acta de Reparo distinguida con letras y números GRTI-RCE-DFE-2005-FCO-02178-06 del 25 de agosto de 2005, y, en ese mismo acto, solicitó la compensación para extinguir la obligación tributaria y, asimismo, consignó fotocopias de las declaraciones sustitutivas, las cuales fueron recibidas el 16 del mismo mes y año por la fiscalización para su verificación, según Acta de Recepción signada con letras y números GRTI-RCE-DFC-2005-03-FCO-02178-07 de fecha 16 de septiembre de 2005.

De allí se desprende que la Administración Tributaria estuvo de acuerdo con el hecho de que, efectivamente, la empresa contribuyente aceptó el reparo y realizó las modificaciones a las declaraciones de impuesto al valor agregado correspondientes a los períodos investigados, y que, asimismo, consignó fotocopias de las declaraciones sustitutivas y solicitó la compensación a fin de extinguir las obligaciones tributarias resultantes de la fiscalización.

Por otra parte, esta Alzada observa en la penúltima hoja del Acta de Reparo (folio 93 de la pieza Nro 1 del expediente judicial), un cuadro subtitulado “Hoja de resultados tributarios” bajo cuya columna denominada “Según Fiscalización”, columna 17, la Administración Tributaria hizo una relación de “Retenciones acumuladas por descontar y en la columna “18 Excedente de Crédito Fiscal”, con base a la cual la contribuyente opuso la compensación.

En sintonía con los razonamientos precedentes, es preciso referir lo que esta Sala Político-Administrativa en sentencia Nro. 00472 de fecha 9 de mayo de 2012, caso: Laboratorio Avilab, C.A., sostuvo respecto al derecho de compensación que otorga el Legislador nacional en el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Ciertamente, en dicho fallo se concibe la figura de la compensación como una forma de extinguir la obligación tributaria de pleno derecho, la cual podrá ser opuesta por el contribuyente o su cesionario en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho a extinguir sus obligaciones tributarias bajo dicho mecanismo como lo exige el artículo 49 del Código Orgánico Tributario de 2001, contrariamente a lo establecido en la reforma del Código Orgánico Tributario de 1994.

Al aplicar el criterio antes expuesto al caso concreto, la Sala observa lo que en la motiva de la sentencia apelada señaló el Tribunal de instancia: 1.- que no puede considerarse que la compensación fue aprobada, pues el Acta Fiscal no se pronunció sobre la aprobación de la recuperación de los créditos fiscales acumulados por descontar, sólo efectuó un cálculo de procedimiento para determinar los tributos omitidos que no reemplaza el oficio de aprobación que debe emitir la Administración Tributaria; 2.- que no observó en el acto administrativo recurrido vicio de inmotivación, por el contrario, advirtió que tanto en el Acta Fiscal como en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo la solicitud de compensación fue rechazada, por no haber sido pagado el tributo omitido y porque la Administración Tributaria consideró que la compensación debe hacerse previa aprobación y ese oficio no fue emitido; y 3.- concluyó que la contribuyente Ferro Cerámica Valcro, C. A. no podía compensar la deuda por los montos de los tributos omitidos, puesto que no tenía el oficio previo de aprobación, de acuerdo al procedimiento establecido en la Ley.


En consonancia con lo anterior, advierte esta Sala que el Juez de instancia destacó la imposibilidad de compensar los créditos derivados del impuesto al valor agregado por ser este de tipo indirecto, luego reconoce que la Providencia signada con letras y números SNAT/2005/0056 de fecha 27 de enero de 2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.136 del 28 de enero de 2005, contempla una excepción a la prohibición de compensar este tipo de tributos establecida en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario de 2001, pero que en el caso bajo examen resulta improcedente la compensación opuesta por la contribuyente, por no haber mediado el respectivo pronunciamiento favorable de la Administración Tributaria ante la compensación solicitada.

Así las cosas, esta Sala disiente de la opinión emitida por el Sentenciador de instancia, en el sentido de considerar que la contribuyente no aceptó el reparo formulado mediante el Acta de Reparo distinguida con letras y números GRTI-RCE-DFE-2005-03-FCO-02178-06 del 25 de agosto de 2005, pues de autos más bien se evidencia que la contribuyente aceptó las objeciones a las declaraciones de impuesto al valor agregado para los períodos fiscalizados y opuso la compensación apoyándose en la “Hoja de resultados tributarios”, adjunta al Acta de Reparo (folio 93 de la pieza Nro. 1 del expediente judicial), dentro del plazo previsto en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario de 2001, siguiendo los lineamientos de la antes mencionada Providencia identificada con letras y números SNAT/2005/0056 de fecha 27 de enero de 2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.136 del 28 de enero de 2005, y conforme al criterio jurisprudencial de esta Sala concluyó que la contribuyente podía oponer la compensación sin necesidad del pronunciamiento administrativo previo que reconociera su derecho a extinguir sus obligaciones tributarias.

En efecto, por mandato expreso del artículo 186 del Código Orgánico Tributario de 2001, aceptado el reparo y pagado el tributo omitido la Administración Tributaria mediante resolución, procederá a dejar constancia de tal circunstancia y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el Parágrafo Segundo del artículo 111 eiusdem, y demás multas a que hubiere lugar, resolución que pondrá fin al procedimiento. Asimismo, el artículo 188 del referido Código prevé que vencido el plazo establecido en el artículo 185 ibidem, sin haber sido pagado el tributo de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del sumario.

Por consiguiente esta Alzada concluye, en el caso de autos, que al no requerirse pronunciamiento previo para extinguir la obligación tributaria bajo el mecanismo de la compensación, aunado al hecho de la existencia en autos de la “Hoja de resultados tributarios”, bajo cuyas columnas 17 y 18 denominadas “Según Fiscalización” y “Excedente de Crédito Fiscal” la Administración Tributaria hizo una relación de “Retenciones acumuladas por descontar” (folio 93 de la pieza Nro 1 del expediente judicial); y habiéndose allanado la sociedad mercantil Ferro Cerámica Valcro, C.A. a las objeciones consignadas en el Acta de Reparo, no debió abrirse el sumario administrativo.
De lo anterior, juzga esta Alzada que el Sentenciador de instancia incurrió en un error de derecho, referido a la errónea interpretación de la ley, al declarar que no había operado el allanamiento porque no hubo autorización previa de la Administración Tributaria, para extinguir la obligación tributaria bajo el mecanismo de la compensación. Así se decide.

Por tales razones, debe este Máximo Tribunal revocar el anterior pronunciamiento del Juzgador de mérito. Así se declara...”. Cursivas, negrillas y subrayado del Tribunal).

Asimismo, se pronunció también la mencionada Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en los términos siguientes:

“...De las normativas parcialmente transcritas se evidencian las sucesivas variaciones en cuanto a la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria. En ese sentido, cabe señalar que con respecto al Código Orgánico Tributario de 1982, se presentó la discusión de si era necesaria la previa autorización de la Administración Tributaria, no obstante que dicha norma así no lo expresaba, y en relación a ello, la jurisprudencia de la antigua Corte Suprema de Justicia, (sentencia No. 544, de fecha 05 de noviembre de 1991, caso Procesadora Occidente, C.A., y No. 132, de fecha 10 de junio de 1991, caso Serinel Ingenieros Consultores), interpretó reiteradamente su procedencia, sin necesidad de aceptación o autorización alguna de parte del órgano administrativo, siempre que se tratara de la existencia recíproca de débitos y créditos igualmente líquidos y exigibles, es decir, que le dio a la compensación opuesta por los contribuyentes efecto de pleno derecho, considerando su naturaleza legal como medio extintivo de obligaciones tributarias.

En tanto que, a partir del Código en 1992, se estableció concretamente, que la compensación opuesta por los contribuyentes extingue sus obligaciones fiscales de pleno derecho, al consagrar en forma categórica tal efecto, cuando pautó que ‘El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho’.

Sin embargo, el 25 de mayo de 1994, cuando se produce la segunda reforma del mencionado Código, se observa en su artículo 46, que dos fueron los cambios: se eliminó en el segundo aparte de dicho artículo la frase ‘sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho’, y se sustituyó por la expresión siguiente: ‘En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta’.

En este sentido, el codificador del 94 dejó expresamente indicada, la necesaria intervención de la Administración Tributaria a fin de verificar la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito, y de pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta, y así se declara; haciéndose de obligado proceder analizar el caso sub júdice con vista a dicha normativa, aplicable ratione temporis.”. (Destacados del fallo citado).

De acuerdo a lo antes transcrito, se observa que la última de las posiciones asumidas por el legislador tributario hasta la reforma del Código Orgánico Tributario de 1994, fue la de considerar que a los efectos de la procedencia de dicho medio de extinción de la obligación tributaria resultaba necesario el pronunciamiento de la Administración Tributaria respecto de la verificación de las condiciones de existencia, liquidez, exigibilidad del crédito fiscal opuesto en compensación.

No obstante, el Código Orgánico Tributario de 2001 concibió dicha figura en los términos siguientes:
“Artículo 49: La compensación extingue, de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente, por concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por las más antiguas, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo. Asimismo, se aplicará el orden de imputación establecido en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 44 de este Código.
El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. El contribuyente o su cesionario estarán obligados a notificar de la compensación a la oficina de la Administración Tributaria de su domicilio fiscal, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de haber sido opuesta, sin que ello constituya un requisito para la procedencia de la compensación, y sin perjuicio de las facultades de fiscalización y de determinación que pueda ejercer la Administración posteriormente. La falta de notificación dentro del lapso previsto generará la sanción correspondiente en los términos establecidos en este Código.
Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación frente al contribuyente, responsable o su cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos (…).”. (Destacado de la Sala).
De la norma que antecede, se observa que contrariamente a lo establecido en la reforma del Código Orgánico Tributario de 1994, la compensación es oponible, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que la reconozca, tal como lo advirtió esta Sala Político-Administrativa mediante la Sentencia publicada bajo el N° 00619 de fecha 30 de junio de 2010 (caso: Mangueras Guayana, C.A.), al indicar que ésta opera de pleno derecho.
Siendo ello así, en el presente caso se observa que el Tribunal a quo declaró que la contribuyente podía oponer la compensación sin necesidad del pronunciamiento administrativo previo que reconociera su derecho a extinguir sus obligaciones tributarias bajo dicho mecanismo, como lo exige el artículo 49 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual, debe este Máximo Tribunal confirmar dicho pronunciamiento hecho por el Juzgado de la causa. Así se declara...” (Cursivas, negrillas y subrayado del Tribunal).

Así, de las consideraciones y fundamentos anteriores establecidos por esta Juzgadora, así como de la jurisprudencia establecida, por nuestro máximo Tribunal de la República, observa que en el caso de autos, la recurrente procedió a oponer la compensación de excedentes de créditos fiscales provenientes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, en los términos establecidos por el tantas veces mencionado Artículo 49 del Código Orgánico Tributario de 2001, siendo que, en consecuencia, no podía la Administración Tributaria condicionar tal derecho (del contribuyente o de su cesionario, en los términos expuestos en el citado Artículo 49 del Código Orgánico Tributario), a un procedimiento administrativo previo que reconociera tal derecho.

-i-

En sintonía con el criterio precedentemente expuesto, al entrar a examinar el alegato de falso supuesto de hecho y de derecho esgrimido por la sociedad mercantil SERVI CAUCHOS NOHELYS, C.A., en su escrito recursivo, y en atención a las consideraciones anteriores, la Administración Tributaria, en criterio de ésta juzgadora, encuadró los hechos (compensación, por parte de la contribuyente recurrente, de los excedentes de retenciones de créditos fiscales provenientes del Impuesto al Valor Agregado) en un presupuesto de derecho que no le era aplicable al caso planteado, incurriendo así en el vicio de falso supuesto de derecho

En efecto, al no establecer el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario, ningún procedimiento administrativo previo (por parte de la Administración Tributaria) que reconozca el derecho de la recurrente a oponer en compensación los excedentes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, tal como o estableció la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/049 de fecha 26 de noviembre de 2013, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, trajo como consecuencia que éste último ente administrativo tributario, encuadrara las actuaciones de la contribuyente, en presupuestos jurídicos contenidos en la Providencia Administrativa SNAT/2005/0056 promulgada, por la Administración Tributaria en fecha 27 de enero 2005, la cual, tal como anteriormente acotó esta Jurisdicente, es contraria al texto del Artículo 49 del Código Orgánico Tributario y, además, atentatoria contra el espíritu, propósito y razón del legislador, por lo que, es evidente, que la Administración Tributaria, encuadró los hechos ocurridos en presupuestos de hecho no establecidos en norma legal alguna, lo que trae aparejado, tal como bien lo señaló la recurrente en su escrito recursorio, que la Administración haya incurrido en el vicio de falso supuesto de derecho aplicado a la situación jurídica planteada.

En éste sentido señala la doctrina, y cita el Tribunal:

“...Constituye ilegalidad el que los órganos administrativos apliquen las facultades que ejercen , a supuestos a distintos de los expresamente previstos por las normas, o que distorsionen la real ocurrencia de los hechos o el debido alcance de las disposiciones legales, para tratar de lograr determinados efectos sobre la base de realidades distintas a las existentes o a las acreditadas en el respectivo expediente administrativo, concreción del procedimiento destinado a la correcta creación del acto. Semejante conducta afecta la validez del acto así formado, que será entonces una decisión basada en falso supuesto, con lo cual se vicia la nulidad del órgano...”. (Meier, Henrique. Op. Cit. Pág. 264).

En el mismo sentido, nos señala Brewer Carías:

“...Y en éste sentido, continúa la Corte señalando que cuando la ley venezolana habla de Abuso de Poder, para sancionar con la nulidad los acto administrativos que lo contengan, no se contrae exclusivamente a la transgresión de normas constitucionales o legales expresas, sino que mira también otros vicios que pueden informar los actos administrativos. Por eso distingue netamente entre ilegalidad o abuso de poder, y este abuso de poder puede cometerlo cualquier funcionario, aún en el caso de darle cumplimiento estricto a la norma escrita, ley positiva oprecepto legal, porque en la aplicación de ese precepto legal bien puede haber tergiversado los presupuestos de hecho que autorizaban la actuación del funcionario…

Pues bien, esto mismo es lo que se presenta en el Derecho Administrativo cuando la Administración, sin violar u precepto legal, realiza un acto en el que altere la verdad que sirve de presupuesto a éste ; no podría ciertamente decirse que ha cometido una efectiva transgresión de la Constitución y la Leyes, pero no puede caber duda de que el acto así cumplido está gravemente viciado por exceso de poder. Y ello porque la potestad discrecional del funcionario administrativo lo mismo que la del Juez, no puede atravesar y traspasar los lindes de la verdad y la equidad...

El vicio de abuso o exceso de poder es, en definitiva, el vicio que acompaña al acto administrativo cuando el agente que lo cumplió hizo uso indebido del poder legal que le fué atribuído para su actuación por la ley, y en éste sentido el más característico es aquel que acompaña a los actos administrativos cuando el funcionario que los ha dictado modificó los presupuestos de hecho que autorizaban su actuación, alterando, como consecuencia, la verdad de esos presupuestos de hecho del acto administrativo. Estos presupuestos de hecho son los que configuran la causa del acto administrativo...”.

Por otra parte, en cuanto a la configuración de los actos administrativos y los requisitos de legalidad del mismo, nos ha señalado Nuestro Máximo Tribunal de la República, que:


“En general, todo acto administrativo para que pueda ser dictado, requiere: a) que el órgano tenga competencia; b) que una norma expresa autorice la actuación; c) que el funcionario interprete adecuadamente esa norma; d) que constate la existencia de una serie de hechos del caso concreto, y e) que esos supuestos de hecho concuerden con la norma y con los presupuestos de hecho. Todo ello es lo que puede conducir a la manifestación de voluntad que se materializa en el acto administrativo. En tal sentido, los presupuestos fácticos o los supuestos de hecho del acto administrativo son la causa o motivo de que, en cada caso, el acto se dicte. Este requisito de fondo de los actos administrativos es quizás el más importante que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación de un funcionario. Por ello, la Administración está obligada a comprobar adecuadamente los hechos y a calificarlos para subsumirlos en el presupuesto de derecho que autoriza la actuación. No puede, por tanto, la Administración, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado. La necesidad de comprobar los hechos como base de la acción administrativa y del elemento causa está establecida expresamente en el artículo 69 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos….”. (Sentencia Nº 01705 de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia del 20-07-2000. Cursivas, negrillas y subrayado nuestro)

Y en el mismo sentido:

“…Tanto el procedimiento administrativo como las formas que deben guardar los actos administrativos son simples instrumentos destinados a contribuir en que la exteriorización de la voluntad de la Administración se haga de forma válida, es decir, ni el procedimiento administrativo ni las formalidades de los actos administrativos son fines en sí mismos, sino canales a través de los cuales son dictados los actos administrativos. Así, sólo si tales canales o formas fallan de manera tal que alteren la voluntad de la Administración o creen algún tipo de indefensión al administrado, acarrearan la nulidad del acto administrativo correspondiente….”.

Ha señalado la doctrina patria, en cuanto al Principio de la Legalidad Administrativa, según el cual, la actuación de la Administración debe ceñirse a lo estrictamente señalado en la ley, que la actividad administrativa debe siempre desarrollarse en la forma como la ley lo establece, pues de lo contrario, las actuaciones de la administración, además de estar revestidas del ius imperium, lo que de sí trae como consecuencia inmediata la vigencia de los principios de ejecutividad y de ejecutoriedad de los actos administrativos; traería consigo otra grave consecuencia, la de la amplia facultad discrecional de la Administración de dictar sus actos administrativos fuera de la órbita de la legalidad, con lo que se perdería en esencia la sumisión del Estado al derecho, con los consecuentes usos y abusos del ejercicio de la función pública por parte de los funcionarios públicos y de la propia Administración.

En éste sentido nos señala Araujo, y cita el Tribunal:

“…En consecuencia, la Administración debe ceñirse al denominado principio de la legalidad, el cual no sólo exige conformidad de las actividades funcionales de la Administración con la regla de Derecho preexistente, tanto exógena, esto es, la que es impuesta desde fuera, por la Constitución y la ley, como endógena, constituida por la norma que emana de su propio seno (Sansó). Con el uso, el término de legalidad ha recibido una acepción más amplia y ha pasado a ser sinónimo de regularidad jurídica, de juricidad (Weil). Por ello ha hecho fortuna la expresión según la cual, la Administración debe someterse, no ya a la ley, sino a todo el “bloque de legalidad” (Hauriou), y abarca hoy día el conjunto de reglas de derecho para hacer jurídicamente correctas las actividades funcionales de la Administración (Moles)….”. (Cursivas, negrillas y subrayado del Tribunal).

Además de consolidar el carácter sub-legal de la Administración y del acto administrativo y, por tanto, de su sumisión a la ley, dentro de la consolidación del Principio de Legalidad, la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece otro Principio de enorme importancia, y es el que se refiere a la consagración expresa de la jerarquía de los actos administrativos.

En efecto, el Artículo 13 de la citada Ley también tiene una gran importancia para la consolidación de la legalidad, al establecer que ningún acto administrativo podrá violar lo establecido en otro de superior jerarquía, por tanto, conforme a ésta norma el acto administrativo no sólo debe estar sometido a la Ley y ser de carácter sub-legal sino que, además, tiene que estar sometido a los otros actos administrativos de jerarquía superior, es decir, los actos de os inferiores no pueden vulnerar lo establecido en los actos de los superiores con lo cual se establece expresamente el principio de la jerarquía de la organización administrativa.

La consecuencia de ella, es que toda violación de éste Principio de Jerarquización de los Actos Administrativos, de que el acto administrativo no puede violar lo establecido en otro acto administrativo de superior jerarquía, sería una flagrante violación del Principio de Legalidad.

Pero además, en base a éste Principio, la propia Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos precisa cual es esa jerarquía estableciendo la siguiente: Decretos, Resoluciones, Órdenes, Providencias y otras decisiones dictadas por órganos y autoridades administrativas, con lo cual queda claro que un decreto, por ser emanado de la máxima autoridad del Órgano Ejecutivo se aplica con prioridad sobre una Resolución Ministerial y ésta se aplica con prioridad rente a las Órdenes, Providencias o Decisiones, dictadas por órganos inferiores, y en estos, la jerarquía de los actos se determina por la jerarquía de los órganos de los cuales emanan tales actos administrativos.

Este Principio no se consagra únicamente en el derecho positivo venezolano. Así, existen países como España donde el indicado Principio reviste carácter constitucional, pues aparece recogido expresamente en el Numeral 3 del Artículo 9 de la Constitución Española de 1978, en los siguientes términos: “La Constitución garantiza el principio de…. jerarquía normativa….”, pero el Código Civil español de 1974 en su Artículo 1º Numeral 2 lo refleja más claramente cuando dispone: “…Carecerán de validez las disposiciones que contradigan otra de rango superior.

En Venezuela, este Principio aparece consagrado implícitamente en el Artículo 7 de la Constitución cuando establece, y cita el Tribunal:

“La constitución es la norma suprema y el fundamento del ordenamiento jurídico. Todas las personas y los órganos que ejercen el Poder Público están sujetos a ésta Constitución”.

Ahora bien, el Principio opera en la resolución de conflictos internormativos atendiendo a su connotación conceptual, de tal manera que: 1) Una norma de superior jerarquía puede derogar a todas aquellas que se encuentren en niveles inferiores; 2) Una norma superior solamente puede ser derogada o modificada por una de su mismo nivel, o por una de superior nivel, y por supuesto resiste frente a normas de inferior nivel; 3) Una norma inferior que contradice a una norma superior, debe reputarse nula.

Por otra parte, es necesario destacar que el Principio funciona únicamente en el contexto de cada subsistema normativo de los que integran el sistema normativo general, de tal suerte que de presentarse un conflicto entre una Ley y el Reglamento de la misma Ley, o de otra Ley, dicho conflicto debe resolverse teniendo en cuenta la superioridad jerárquica de la Ley.

En éste sentido señaló SERVI CAUCHOS NOHELYS, C.A., en su escrito recursivo, y cita el Tribunal:

“...Por manera que, si en el campo de la propia Administración, no puede una Resolución Administrativa violar el contenido de un Decreto, mucho menos podría una Resolución Administrativa, violar el contenido de una norma legal establecida en una ley orgánica (como lo es el Código Orgánico Tributario), en atención, precisamente al rango sublegal al que están sometidas las actuaciones de la Administración, en atención al Principio de Legalidad Administrativa, según el cual, todos los actos administrativos (Decretos, Resoluciones, Órdenes Providencias otras decisiones administrativas) no pueden violar el contenido de una norma legal, por ser la Ley un acto legislativo de mayor jerarquía dentro del orden jurídico interno del Estado, de allí el sometimiento pleno de la actividad administrativa a la Ley, como corolario del Principio de Legalidad.

El Artículo 13 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos tiene así, una enorme importancia para la consolidación del Principio de Legalidad, al establecer que ningún acto administrativo podrá violar lo establecido en otro de superior jerarquía, de manera que, conforme a dicha norma, el acto administrativo no solamente debe estar sometido a la Ley y ser de carácter sublegal, sino que, además, tiene que estar sometido a los otros actos administrativos de jerarquía superior.

…Omissis…

Adicionalmente, la Ley, con fundamento en éste Principio de Jerarquización de los Actos Administrativos, en el Artículo 14 precisa cuál es esa jerarquía, estableciendo así, como antes bien se señaló, Decretos, Resoluciones, Órdenes, Providencias y otras decisiones dictadas orla Administración, con lo que queda claro que un Decreto, por ser dictado por el Presidente de la República, se aplica, con prevalencia frente a las Resoluciones que pudieran dictar los Ministros, y éstas últimas se aplicarían con prevalencia frente atrás órdenes, providencias y decisiones, dictados por órganos inferiores, de allí, en consecuencia, que la jerarquía de los actos se determina por la jerarquía de los órganos de los cuales emanan…

…Omissis…

Así, podemos apreciar que las resoluciones tienen, como antes bien señalamos, un rango sub-legal, por estar debajo de las leyes, dentro de la jerarquización normativa antes señalada, por lo que evidentemente, no podría una Resolución Administrativa contrariar ni violar el contenido y alcance de una norma legal.

La actividad administrativa, por supuesto, no sólo está sometida a la Constitución sino también a las otras fuentes del ordenamiento jurídico, incluso a las fuentes no escritas…

Ahora bien, en cuanto al sometimiento de la Administración al Principio de Legalidad, al analizar las leyes de procedimientos administrativos se constata que ya no se trata sólo de un principio general del ordenamiento venezolano, sino que tiene expresión formal tanto en los textos de doctrina nacional como también en el ámbito del Derecho Comparado…

…Omissis…

Así las cosas, y siendo la Providencia Administrativa recurrida un acto administrativo jerárquicamente inferior a la norma legal aplicable (Artículo 49 del Código Orgánico Tributario), es la norma legal quién establece que la compensación opera de pleno derecho sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca el derecho de mi representada a haberla realizado en los términos establecidos en el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario y no la Administración Tributaria por medio de una autorización derivada de un procedimiento administrativo previo, tal como ella lo señala en la Providencia administrativa recurrida,, correspondiendo a ésta última, en todo caso, la verificación de la exactitud, certeza y legalidad de la compensación una vez que ésta sea notificada por el contribuyente a la Administración Tributaria, dentro de los cinco (5) días de haberla opuesta el contribuyente, tal como o señala el ya citado Artículo 49 del Código Orgánico Tributario, con lo que le era, jurídicamente imposible, a la Administración declarar improcedente la compensación realizada por mi representada en los términos establecidos en el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario, y sujetar el procedimiento de la compensación a un procedimiento administrativo previo establecido por la Administración Tributaria (tal como se expuso en la Resolución Administrativa impugnada), por ser violatorio tanto del Principio de Legalidad Administrativa como del Principio de Jerarquización de los Actos Administrativos, tal como lo señalamos ampliamente ut supra, lo que contraviene toda la teoría de la jerarquización de las normas jurídicas y del principio de legalidad, explanada por Kelsen, como antes se señaló.

En consecuencia, el ordenamiento jurídico no puede ser interpretado por la Administración, ni por los particulares ni mucho menos por los Tribunales de la República, como un mero agregado de componentes inorgánicos y desordenados, o simplemente como una mera yuxtaposición causal de normas. Al contrario, para poder comprender a cabalidad el ordenamiento jurídico de un Estado, todos esos componentes deben organizarse de forma jerárquica, de manera que formen un sistema jurídico con diferentes tipos de normas unificadas y relacionadas. En otras palabras, deben corresponder a un orden sistemático, con relaciones de dependencia entre las diferentes partes, partiendo de la existencia de una base común de validez, con la forma de ley fundamental y superior (Constitución), de manera que la creación de una norma sublegal (como lo seria la Providencia Administrativa recurrida) siempre se fundamenta en una norma legal, y ésta a su vez se fundamenta en una norma constitucional.

…Omissis…

De allí, la errónea interpretación en la que incurrió la Administración Tributaria al momento de dictar la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DR/ABF/CC/2013-03 de fecha 18 de julio del año 2013, dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, impugnada mediante el presente Recurso Contencioso Tributario, lo que igualmente vicia de Nulidad Absoluta la citada resolución administrativa, y así solicitamos de éste Honorable Tribunal lo declare…….”

Argumentación ésta que respaldo la recurrente al consignar en autos los siguientes elementos de pruebas: Certificado Electrónico de la Recepción de la Declaración por Internet de IVA según formulario N° 1293831483 del periodo 01-06-2012 al 30-06-2012 acompañado de la Declaración de IVA del mes de junio de 2012 (v. folios 161 al 163); Certificado Electrónico de la Recepción de la Declaración por Internet de IVA según formulario N° 1290637885 del periodo 01-07-2012 al 30-07-2012, acompañado de la Declaración de ISLR de periodo fiscal comprendido entre el 01-07-2011 al 30-06-2012 (v. folios 164 al 168); Primera Porción de Pago del Impuesto Sobre la Renta correspondiente al periodo fiscal comprendido entre el 01-07-2011 al 30-06-2012 (v. folio 169); Declaraciones y Pagos del Impuesto al Valor Agregado (IVA) correspondientes a los periodo de imposición de los meses de Marzo, Abril, Mayo, de 2012 (v. folios 171 al 176); Comprobantes de Retención del Impuesto al Valor Agregado de las siguientes empresas: Construcciones M, C.A.; Lealtad, C.A.; Distribuidora de Licores, C.A.; Bloquería y Herrería San Pedro, C.A.; Comercial Centurión, C.A.; Angelo Della Torre, C.A.; Maxilicores, C.A.; Distribuidora Javier Rincón 2006, C.A.; IMEL; EURODISTRIBUTION, C.A.; UNICA, C.A; AGENCIA DE FESTEJOS ARCO IRIS, C.A.; Vigilantes Profesionales del Sur, C.A.; Suministros Médicos de Oriente, C.A.; Centro Medico Orinoco, C.A.; Eurolicores, C.A.; CVG CABELUM, C.A.; DISTRIBUIDORA EL PALACIO DEL PANADERO, C.A.; Baterías Industriales, C.A.; B.B. Servicios Empresariales, C.A.; Policlínica Santa Ana,C.A.; Ferremateriales Carlos Salazar, C.A.; Sakura Motors, C.A.; Suministros y Servicios Don Miguel, C.A., (v. folios 177 al 261), que al no haber sido impugnados por la recurrida y no haber sido consignado el respectivo expediente administrativo permitió a esta Juzgadora percibir no solo el crédito fiscal a favor de la referida empresa, sino además verificar la verdad sobre lo ocurrido en el presente caso, en el cual las resoluciones evidentemente poseen un rango sub-legal -por estar debajo de las leyes-, dentro de la jerarquización normativa antes señalada, de lo que es claro en opinión de quien suscribe, que no podría una Resolución Administrativa contrariar ni violar el contenido y alcance de una norma legal.

De ello, que en reiteradas oportunidades nuestra Instancia Superior ha dejado claro que la actividad administrativa, no sólo está sometida a la Constitución sino también a las otras fuentes del ordenamiento jurídico, incluso a las fuentes no escritas; de allí la importancia de los Principios Generales del Derecho Administrativo que han guiado la elaboración de las leyes de procedimientos administrativos, constituidos a través de la aplicación jurisprudencial, que ha concluido con la positivización de aquellos principios.

En efecto, en el derecho venezolano, como en todos los ordenamientos jurídicos contemporáneos puede encontrarse ésta distinción entre las normas que integran la Constitución en sí misma, como derecho positivo superior, y las normas que son sancionadas por las autoridades públicas con poderes derivados de la Constitución, y de allí, que en virtud del carácter escrito de la Constitución, siempre se puede y se debe establecer una distinción entre la norma constitucional en sí misma, y la legislación ordinaria, estando por debajo de ésta última la actuación administrativa en virtud tanto del principio de jerarquización de los actos administrativos como del principio de legalidad de los mismos, estableciéndose así que el conjunto de normas que integran el ordenamiento jurídico siempre se organiza en forma jerárquica, de manera que existen normas que tienen un nivel superior y que siempre prevalecen sobre otras normas de nivel inferior.

De allí que no corresponda, a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana desconocer el alcance del Artículo 49 del vigente Código Orgánico Tributario, cuando establece que la compensación es un medio de extinción de la obligación tributaria que opera de pleno derecho, es decir, de jure, y que tal compensación puede ser opuesta en cualquier momento en que se deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca el derecho del contribuyente a tal compensación siendo que la obligación de los contribuyentes, en éstos casos es las de notificar a la Administración Tributaria de la compensación opuesta, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de haber sido opuestas, tal como lo hizo, en el presente caso, la contribuyente recurrente y no como lo estableció, en el presente caso, la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/049 de fecha 26 de Noviembre de 2013, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.

En consecuencia, del análisis antes señalado, se puede establecer la distinción entre aquellos actos del Estado que se dictan en ejecución directa e inmediata de la Constitución, como los actos de gobierno, dictados directamente en el ejercicio de poderes y facultades constitucionales, de aquellos actos cuya ejecución se realiza en ejecución directa de la ley (como lo sería, en el presente caso, la Providencia Administrativa recurrida) y que se dictan en ejercicio directo de poderes establecidos en normas de derecho inferiores a la Constitución.

De allí, la errónea interpretación en la que incurrió la Administración Tributaria al momento de dictar la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/049 de fecha 26 de Noviembre de 2013, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, impugnada mediante el presente Recurso Contencioso Tributario, lo que igualmente vicia de Nulidad Absoluta la citada resolución administrativa, y así se decide.-

-ii-

En virtud de los anteriores fundamentos jurídicos que motivan la presente decisión, éste Órgano Jurisdiccional considera inoficioso hacer pronunciamiento respecto al resto de los alegatos esgrimidos por la recurrente en su escrito recursivo, y así se decide.-

-VII-
DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de las Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, Administrando Justicia en nombre de la República y por Autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto mediante escrito de fecha 7 de Enero de 2014, por el Abogado Julio César Díaz Valdez, venezolano, titular de la cédula de identidad Nº 10.387.571, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 146.634, Presidente y representante judicial de la sociedad mercantil SERVICAUCHOS NOHELYS C.A., contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013-049, de fecha 26 de noviembre de 2013, notificada el día 29 de noviembre del año 2013, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:

PRIMERO: SE DECLARA LA NULIDAD de la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013-049, de fecha 26 de noviembre de 2013, notificada el día 29 de noviembre del año 2013, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y se DECLARA PROCEDENTE LA COMPENSACIÓN DE EXCEDENTES DE RETENCIONES DE IMPUESTO AL VALOR AREGADO NO APLICADOS CON EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA por la cantidad de cuarenta y siete mil setecientos cuarenta y con bolívares con 33/100 (Bs. 47.745,33), para pagar Impuesto sobre la Renta, declarado por la recurrente SERVICAUCHOS NOHELYS C.A., correspondiente al ejercicio fiscal gravable comprendido del 01/07/2011 al 30/06/2012.

SEGUNDO: Se EXIME de la condenatoria en costas a la República con base en la sentencia de la Sala Constitucional No. 1238 del 30 de septiembre de 2009 (caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz), de conformidad con lo establecido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, y así también se decide.-

TERCERO: Se ORDENA la notificación de la presente Decisión, al ciudadano Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, así como de los ciudadanos Procurador y Fiscal General de la República, así como a la contribuyente sociedad mercantil SERVICAUCHOS NOHELYS C.A. Líbrense las correspondientes notificaciones.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, en Ciudad Bolívar, a los doce (12) días del mes de agosto del dos mil quince (2015). Años 205° de la Independencia y 156° de la Federación.

LA JUEZ SUPERIOR PROVISORIA


ABG. YELITZA C. VALERO RIVAS.

LA SECRETARIA


ABG. MAIRA A. LEZAMA ROMERO.


En esta misma fecha, siendo las diez y veinte minutos de la mañana (10:20 a.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662015000129.

LA SECRETARIA


ABG. MAIRA A. LEZAMA ROMERO.

YCVR/Malr