REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS AMAZONAS, BOLÍVAR Y DELTA AMACURO. Ciudad Bolívar, 30 de enero de 2015.- 204º y 155º. ASUNTO: FP02-U-2009-000025 SENTENCIA Nº PJ0662015000019 -I- “Vistos” con informes de la representación judicial del Fisco Nacional. Con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto ante este Juzgado en fecha 02 de marzo de 2009, por la Abogada Julouana Claire Soto Peña, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 12.745.453, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 116.367, representante judicial de la empresa C.V.G. PRODUCTOS FORESTALES DE ORIENTE C.A. (CVG PROFORCA), en contra de la Resolución (Culminatoria de Sumario) Nº GRTI/RG/DSA/2009-01 de fecha 16 de enero de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana, en fecha 03 de marzo de 2009, formó expediente identificado bajo el epígrafe de la referencia, ordenando a tal efecto, darle entrada al precitado recurso y practicar las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no del recurso ejercido (v. folios 75 al 88 de la 1ra. pieza). Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el articulo 259 y siguiente del Código Orgánico Tributario (v. folios 132, 137, 154, 155, 156, 157 y 210), este Tribunal mediante sentencia interlocutoria Nº PJ0662011000118 de fecha 27 de junio de 2011, admitió el presente recurso, ordenando a tal efecto las notificaciones de Ley (v. folios 211 al 222 de la 1ra. pieza). En fecha 26 de julio de 2011, este Juzgado dictó la sentencia interlocutoria Nº PJ0662011000148, mediante la cual se admiten los escritos de promoción de pruebas presentados por las partes; ordenando en tal sentido, las notificaciones correspondientes (v. folios 291 al 298 de la 1era. pieza). En fecha 07 de noviembre de 2011, se dijo “vistos” a los escritos de informes de las partes; por tal razón se procedió a fijar el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia de conformidad con lo dispuesto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001 (v. folios 358 al 407 de la 2da. pieza). Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del presente recurso contencioso tributario, este Tribunal observa: -II- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS En fecha 28 de enero de 1993, el Instituto Agrario Nacional dictó la Resolución de Directorio Nº 253, en la cual dejó sin efecto el Acto Administrativo Nº 42-76 de fecha 27-10-76, en el cual se acordó el contrato de comodato con CONARE sobre un lote de terreno, ubicado en el municipio Mamo del estado Anzoátegui y se autorizó al Presidente del Instituto Agrario Nacional para que transfiera bajo la figura de donación a la Corporación Venezolana de Guayana el lote mencionado y tres lotes de terreno ubicados en el Distrito Independencia, Miranda y Monagas del Estado Anzoátegui (v. folios 71 al 74 de la 1era. pieza). En fecha 02 de agosto de 2001 el Ministerio de Finanzas a través del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Consulta Nº DCR-5-7692-3115, teniendo en su asunto “Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado” (v. folios 234 al 240 de la 1era. pieza). En fecha 16 de febrero de 2007, mediante la Providencia Administrativa Nº GRTI/RG/DF/F/IVA-400, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se autorizó a la ciudadana Zoramarlen Rangel, titular de la cédula de identidad Nº 12.193.506, en su carácter de funcionaria actuante y la ciudadana Maria Rosa Campos, titular de la cédula de identidad Nº 6.950.482, en su carácter de funcionaria supervisora, adscritas a la División de Fiscalización de dicho órgano, para que realizaran investigación fiscal a la contribuyente C.V.G. PROFORCA, C.A., en materia de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los periodos fiscales enero 2003 a diciembre 2006 (v. folio 310 de la 2da. pieza) En fecha 02 de abril de 2007, la funcionaria actuante levantó el Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF/400/01 (v. folio 311 de la 2da. pieza). En fecha 14 de mayo de 2007, la referida fiscal levantó el Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF/400/03 (v. folio 312 de la 2da. pieza). En fecha 04 de octubre de 2007, la funcionaria levantó el Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF/400/05 (v. folio 313 de la 2da. pieza). En fecha 15 de octubre de 2007, la funcionaria actuante levantó el Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF/400/07 (v. folio 314 de la 2da. pieza). En fecha 27 de octubre de 2007, la referida fiscal levantó el Acta de Requerimiento Nº GRTI-RG-DF-400-09 (v. folio 315 de la 2da. pieza). En fecha 28 de noviembre de 2007, la funcionaria levantó el Acta de Reparo Nº GRTICE/RG/DF/2007/102, en la cual se incorporó a la base imponible de la empresa C.V.G. PROFORCA, C.A., el tributo omitido; con lo que se incrementó los débitos fiscales de los períodos de imposición investigados (v. folios 325 al 337 de la 2da. pieza). En la misma fecha, la mencionada fiscal levantó el Acta de Retenciones Impuesto al valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/2007/103, al constatar el enteramiento extemporáneo del Impuesto al Valor Agregado retenido a los proveedores de la recurrente, originando con ello la multa tipificada en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001 (v. folios 316 al 324 de la 2da. pieza). En fecha 14 de diciembre de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, emite Memorandum Nº GRTI/RG/2007-4429, dirigido al Gerente General de Servicios Jurídicos de ese órgano exactor, cuyo objeto refería a: Consulta venta de madera en pie, sujeción o no sujeción al IVA (v. folios 245, 246 de la 1ra. pieza) En fecha 02 de mayo de 2008, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emite Memorándum concerniente a la CONSULTA Nº DCR-5-39088-000380-759, dirigida a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana (v. folios 241 al 244 de la 1ra. pieza). En fecha 15 de enero de 2009, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emite Memorándum referente a la CONSULTA Nº DCR-5-46989, dirigida a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana (v. folios 400 al 402 de la 1ra. pieza). En fecha 16 de enero de 2009, la División de Sumario de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, dictó la Resolución (Culminatoria de Sumario) Nº GRTI/RG/DSA/2009-01 (v. folios 19 al 37 de la 1era. pieza). En fecha 02 de agosto de 2011, la Gerencia Jurídico Tributario de la Gerencia General del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emite la CONSULTA Nº DCR-5-7692-3115, a los fines de ampliar la consulta que le fuese presentada por la contribuyente C.V.G. PROFORCA, C.A., en fecha 06 de septiembre de 2000 (v folios 234 al 244 de la 1era. pieza). -III- ARGUMENTOS DE LA CONTRIBUYENTE - Que la primera denuncia consiste en el desconocimiento o violación del artículo 24 de la Constitución. Que establece como principio general, la garantía de la irretroactividad de las leyes y de los actos administrativos. - Que en el caso que nos ocupa se aprecia, que la Administración Tributaria de la Región Guayana, según el MEMORÁNDUM Nº DCR-5-39088-000380-759 de fecha 2 de mayo de 2008, cambia el criterio que legalmente ampara a la recurrente, en relación a la sujeción de la enajenación de bienes inmuebles (venta de árbol en pie) al Impuesto al Valor Agregado, con lo cual crea una afectación a la situación jurídica en la esfera jurídica patrimonial de su representada, que la lesiona sus derechos. - Que la autoridad administrativa tributaria, al haber invocado como fundamento de la revocatoria de el Acta de Reparo de Impuesto al Valor Agregado Nº GRTICE/DF/2007/102 y el Acta de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado Nº GRTI/RG/2007/103, ha incurrido en violación de los artículos 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado que fue dictada con anterioridad a este criterio, y señala expresamente que los bienes inmueble tales como los árboles no son hechos imponibles del Impuesto al Valor Agregado. - Que es pacífica la doctrina y la jurisprudencia al admitir que los actos administrativos están amparados por la presunción de legalidad, por lo que gozan de fuerza jurídica formal y material y en consecuencia se reputan válidos y productores de su natural eficacia jurídica puede ser extinguida en cualquier momento sólo si el acto no ha creado derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos (artículo 82 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos); pero si el acto ha originado aquellos derechos o éstos intereses, no puede ser extinguido. - Que en el presente asunto se está en presencia de un caso precedentemente resuelto, con carácter definitivo, creador de derechos y con fuerza de cosa decidida Administrativa, mediante un acto administrativo (CONSULTA EMITIDA POR GERENTE JURÍDICO TRIBUTARIO EN FECHA 2 DE AGOSTO DE 2001), que posteriormente, fue declarado absolutamente nulo, a través del memorándum de fecha 2 de mayo de 2008 y de la resolución de fecha 16 de enero de 2009, produciéndose como consecuencia la nulidad absoluta de todos los actos subsiguientes, por mandato expreso de los artículos 11, 19, ordinal 2 y 82 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y por ello solicita que se declare dicha nulidad absoluta de la Resolución (Culminatoria de Sumario) Nº GRTI/RG/DSA/2009-01 de 16 de enero de 2009, dictada por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, y notificada a la contribuyente el día 19 de enero de 2009, que ordena la ejecución del memorándum Nº DCR-5-39088-000380-759 de fecha 2 de mayo de 2008, absolutamente desconocido por la empresa básica hasta ese momento, cuya nulidad absoluta también se solicita, en virtud de haber sido emitida en flagrante violación de la cosa decidida administrativa. (Mayúsculas y negrillas de este Juzgado Superior). - Que con fundamento en lo establecido en los artículos 25 y 143 de la Constitución Nacional, 7 numeral 1º de la Ley Orgánica de la Administración Pública y el 19 ordinal 1º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, solicita se declare la nulidad absoluta de la Resolución (Culminatoria de Sumario) Nº GRTI/RG/DSA/2009-01 de 16 de enero de 2009, en la cual se ordena la ejecución del Memorándum Nº DCR-5—39088-000380-759, absolutamente desconocido por la recurrente hasta ese momento. - Que en el caso bajo análisis, la Administración Tributaria de la Región Guayana, no constató las situaciones de hecho y de derecho, sino que haciendo caso omiso de todos los hechos que rodean la creación de esta empresa por parte del Estado Venezolano y de sus alegatos planteados y de las pruebas promovidas, así como de las normas jurídicas realmente aplicables al caso, incurre en la flagrante violación de los artículos 53, 62 y 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, lo que produce el vicio de nulidad absoluta. - Que es importante destacar que el artículo 4 del Código Civil, señala que a la Ley debe atribuírsele el sentido que aparece evidente del significado propio de las palabras, según la conexión de ellas entre si y la intensión del legislador, por lo tanto no hay necesidad de hacer un análisis profundo a fin de interpretar el contenido del artículo 527 del Código Civil, en consecuencia queda claro que los árboles mientras no se haya derribado son considerados bienes inmuebles y que no requieren la propiedad del terreno para obtener la categoría de inmueble del árbol que está adherido al suelo, tal como lo quiere hacer ver la administración tributaria. - Que el artículo 527 del Código Civil, permite concluir que desde el punto de vista jurídico es un error de la Administración Tributaria, calificar la venta del árbol en píe como bien mueble, por no coexistir la transmisión de la propiedad de árbol conjuntamente con el terreno, cuando, lo correcto era fundamentar su criterio en la capacidad del bien para ser desplazado, cuestión que es imprescindible para categorizar el bien como mueble o inmueble. - Que en base a las premisas de hecho y de derecho antes expuestas en concordancia con los criterios del derecho comparado y la mejor doctrina (en especial la que ha comentado el Código Civil francés elaborado por Napoleón y que inspira a nuestro Código Civil), queda suficientemente demostrado que mientras el árbol esté adherido a la tierra será considerado UN BIEN INMUEBLE POR SU NATURALEZA, y el mismo será reconocido como bien mueble sólo en el instante en que sea derribado de la tierra. Por tanto, los derechos y obligaciones que se derriben de la propiedad del árbol en pie son responsabilidad a C.V.G. PROFORCA, únicamente mientras sea propietario del árbol y su responsabilidad cesa con la venta del mismo, adquiriendo el cliente o comprador los derechos y obligaciones sobre el árbol (Resaltado de la contribuyente). - Que en el presente caso la autoridad Administrativa Tributaria ha inventado unos supuestos de hecho en la cual no existe ninguna disposición constitucional o legal que expresamente ampare su decisión, razón por la cual se evidencia el exceso o abuso de poder en que han incurrido la autoridad tributaria al dictar la Resolución (Culminatoria de Sumario) Nº GRTI/RG/DSA/2009-01 de 16 de enero de 2009. -IV- PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES Copia de la Resolución Nº 253, emitida por el Instituto Agrario Nacional en fecha 28 de enero de 1993 (v. folios 71 al 74); Comunicación Nº DCR-5-7692-3115 de fecha 02 de agosto de 2001, suscrita por la Gerente Jurídico Tributario Ingrid Cancelado Ruiz (v. folios 234 al 240); Copia del Contrato de Usufructo (v. folios 38 al 51); Copia de la Gaceta Oficial Nº 33.534 de fecha 15 de agosto de 1986 (v. folios 52 al 55); Copia de la Gaceta Oficial Nº 4.071 extraordinario (v. folios 56 al 61); Copia de la Gaceta oficial Nº 34.984 de fecha 12 de junio de 1992 (v. folio 62 al 69; Consulta Nº DCR-5-7692-3115, de fecha 02 de agosto de 2001 (v. folios 234 al 240); Copia del Memorándum Nº DCR-5-39088-000380-759 de fecha 02 de mayo de 2008, emitido por el Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (v. folios 241 al 244); Copia del Memorándum Nº GRTI/RG/2007/442 de fecha 14 de diciembre de 2007, suscrito por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, ciudadano José Rafael Caraballo Guzmán (v. folios 245 y 246); Copia Certificada del Contrato de Aprovechamiento Forestal y de Enajenación de Madera Comercial de fecha 12 de abril de 2000, suscrito por C.V.G. PROFORCA (v. folios 247 al 268); Copia Certificada del Manual de Procedimientos Especiales (Provisorio), conjuntamente con la Copia Certificada del Instructivo sobre Inventarios Forestales, selección de Áreas de aprovechamiento, planes de corta, todo emitidos por la recurrente (v. folios 269 al 276); Copia certificada del Instructivo sobre Labores de Aprovechamiento de Seguridad y Vialidad, acompañado de la Copia Certificada del Instructivo sobre Prevención de Incendios (v. folios 277 al 285); Providencia Administrativa Nº GRTI/RG/DF/F/IVA/400 de fecha 16 de febrero de 2007 (v. folio 310 de la 2da, pieza); Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF/F/IVA/400-01 de fecha 02 de abril de 2007 (v. folio 311 de la 2da, pieza); Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF/F/IVA/400-03 de fecha 14 de mayo de 2007 (v. folio 312 de la 2da, pieza); Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF/F/IVA/400-05 (v. folio 313 de la 2da, pieza); Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF/F/IVA/400-07 de fecha 15 de octubre de 2007 (v. folio 314 de la 2da, pieza); Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF/F/IVA/400-09 de fecha 27 de octubre de 2007 (v. folio 315 de la 2da, pieza); Actas de Reparo en Materia de Impuesto Al Valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/2007/102 y Nº GRTI/RG/DF8/103, ambas de fecha 28 de noviembre de 2007 (v. folios 316 al 337 de la 2da, pieza); Resolución (Culminatoria de Sumario) Nº GRTI/RG/DSA/2009/01 de fecha 16 de enero de 2009 (v. folios 338 al 356 de la 2da, pieza). Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, y en apego al criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, siendo que se tratan de documentos administrativos, pertenecientes a la “tercera categoría de documentos públicos”, por una parte y por la otra, al no ser impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal en consonancia con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 322 del Código Orgánico Tributario de 2001, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Y así se decide.- -V- INFORMES DEL FISCO NACIONAL - Que en cuanto al alegato expuesto por la contribuyente, en relación de la existencia de falso supuesto, advierte que la actuación administrativa debe siempre corresponderse y ajustarse a las disposiciones legales que la regulan, de lo contrario, los actos por ella dictados estarán viciados de nulidad. - Por tal razón, asevera que dicho error no produce, por sí mismo la nulidad absoluta del acto, ya que, como quedo afirmado ante el vicio de falso supuesto se produce la anulabilidad o nulidad relativa, lo cual conlleva a afirmar que el acto así viciado pueda ser convalidado por el órgano que lo ha dictado o por su superior jerárquico. En este sentido, señala que una de las características de la nulidad relativa es la posibilidad de de su convalidación, en cualquier tiempo, por parte de la administración, de los actos dictados por ella, así lo dispone el Artículo 236, del Código Orgánico Tributario. La convalidación es una de las expresiones de la genérica potestad de autotutela de la Administración, y ha de entenderse como la figura jurídica a través de la cual la Administración puede otorgar validez al acto administrativo viciado de nulidad relativa, subsanando los vicios que originan tal anulabilidad. En consecuencia, concluye que la Administración Tributaria no incurrió en un falso supuesto de hecho y de derecho. - Que en lo tocante al alegato de violación del Principio de Irretroactividad, acerca de que en fecha: 02/08/2001, a través del Dictamen Nº DCR-5-7692-3115, de fecha: 02/08/2001, en el cual la extinta Gerencia Jurídico Tributaria, dio respuesta a una consulta efectuada por la empresa ahora recurrente, en fecha: 27/06/2000, donde interpreta que la venta de madera en pie constituye una enajenación de bienes inmuebles, a tenor de lo previsto en el artículo 527 del Código Civil que establece que mientras los árboles no hayan sido derribados por cuanto son bienes inmuebles por su naturaleza y la enajenación de bienes inmuebles constituye en el contexto del Impuesto al Valor Agregado, un supuesto de no sujeción. - Que a la luz de este nuevo criterio resaltar lo que prevé el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, habidas cuentas que el cambio de criterio, asumido por la Gerencia General de Servicios Jurídicos, crea una nueva situación jurídica a la contribuyente, toda vez que establece que la enajenación de madera en pie no contemplada en el artículo 16 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado que rige la materia como un supuesto de ejecución. - Que como corolario se debe tener en cuenta que el Acto Administrativo sólo puede producir efectos hacia el futuro, por lo que en materia administrativa rige el principio de la irretroactividad de los actos administrativos; no puede haber actos administrativos que surtan efectos hacia el pasado, sino sólo actos que surtan efectos hacia el futuro, en ésta materia, rige ante todo como principio la norma del artículo 44 de la constitución relativa a la irretroactividad de la Ley que recoge el artículo 3 del Código Civil según el cual, la ley no tiene efecto retroactivo. Este principio relativo a la Ley, es aplicable a los actos administrativos, lo cual ha sido indirectamente recogido en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos, al regular la posibilidad de que la Administración establezca nuevas interpretaciones para la solución de los que se le sometan a su consideración, estableciendo la imposibilidad de aplicar las nuevas interpretaciones a situaciones ya resueltas y pasadas. Por ello se dice que indirectamente, el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, regula el principio de la irretroactividad del acto Administrativo. - Por tal motivo, es evidente en el presente caso, la Administración Tributario procedió a revocar las Actas de Reparo de Impuesto al Valor Agregado Nº GRTICE/RG/DF/102, correspondiente a los períodos fiscales 01/01/2003 al 31/12/2006, mediante la Resolución de Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/2009/01/ de fecha 16 de enero de 2009, lo que permite concluir que no hubo ninguna violación al principio de irretroactividad señalado. - Que referente al argumento de la violación del principio de globalidad de la decisión, considera que la Administración actuó apegada a la legalidad al emitir la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo recurrida dado que a la contribuyente se le garantizó y se cumplió con el Derecho a la Defensa y con el Debido Proceso legalmente establecida en la Carta Magna y el Código Orgánico Tributario. Así mismo, actuó de conformidad con la normativa que rige la materia de acuerdo a lo previsto en el artículo 4 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y apegada a lo facultado en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en virtud de lo cual no hubo violación del principio alegado. - Que por último, en relación a lo argumentado por la contribuyente sobre el vicio de abuso de poder, es de la opinión que la Administración Tributaria en la emisión del acta administrativa recurrida no hizo uso desmedido de las atribuciones que le fueran legalmente conferidas y por contrario actuó con fundamente en el procedimiento establecido en el Código Orgánico Tributario y en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, resultando inoficioso lo alegado por la contribuyente. A los fines de resolver el asunto sometido al conocimiento de éste Tribunal, el mismo procede a explanar las siguientes consideraciones: -VI- MOTIVACIONES PARA DECIDIR Visto el contenido de los actos recurridos y de las alegaciones formuladas en su contra por la contribuyente C.V.G. PRODUCTOS FORESTALES DE ORIENTE C.A., (PROFORCA, C.A.), en su escrito recursivo; así como de alegaciones expuestas por la Representación de la República en su respectivo escrito de Informes; a este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana le corresponde verificar la legalidad de la Resolución (Culminatoria de Sumario) Nº GRTI/RG/DSA/2009-01 de fecha 16 de enero de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual REVOCO tanto el Acta de Reparo Nº GRTI/RG/DF/2007/102 , como el Acta de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/2007/103, ambas levantadas el día 28 de noviembre de 2007, por parte de las funcionarias adscritas a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del referido ente tributario. Así las cosas, se observa que ante la nulidad absoluta declarada en la Resolución impugnada -por el propio órgano administrativo del cual emano el acto objeto del presente recurso-, resulta conveniente previamente examinar si el contradicho acto culminatorio, es recurrible ante esta jurisdicción contenciosa, y en caso de serlo, se pasaran a analizar las denuncias formuladas en el orden en que se citan a continuación: (i.) Si la Resolución Culminatoria violeta la garantía constitucional de la irretroactividad de la norma; (ii.) Si el acto administrativo recurrido adolece del viola la cosa decidida administrativamente; (iii.) Si la contradicha Resolución Administrativa viola el derecho a conocer de las resoluciones definitivas; (iv.) Si el acto recurrido desconoce el principio de la globabilidad de la decisión; (v.) Si la Resolución impugnada incurre en el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho. Inicialmente hemos de observar que en presente caso, el contribuyente impugna la Resolución Nº GRTI/RG/DSA/2009-01 de fecha 16 de enero de 2009, a tenor de lo dispuesto en los artículos 259, 260, 261 y 266 del Código Orgánico Tributario de 2001, por considerarla lesiva a sus derechos constitucionales, como lo es, la garantía de la irretroactividad, al carácter definitivo de la cosa decidida administrativa, al derecho de conocer de las resoluciones definitivas, el principio de globabilidad de la decisión, el abuso de poder. En este sentido, al dilucidar sobre la admisibilidad o no del recurso contencioso tributario ejercido, esta Juzgadora estima necesario transcribir para su análisis los artículos 242 y 259 del Código Orgánico Tributario de 2001, cuyo tenor son: Código Orgánico Tributario de 2001: Artículo 242: Los actos de la Administración Tributaria de efectos particulares que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo, personal y directo, mediante la interposición del recurso jerárquico regulado en este Capítulo. Parágrafo Único: No procederá el recurso previsto en este artículo: 1. Contra los actos dictados por autoridad competente, en un procedimiento amistoso previsto en un tratado para evitar la doble tributación. 2. Contra los actos dictados por autoridades extranjeras que determinen impuestos y sus accesorios, cuya recaudación sea solicitada a la República, de conformidad con lo dispuesto en los respectivos tratados internacionales. 3. En los demás casos señalados expresamente en este Código o en las leyes.” Artículo 259: El recurso contencioso tributario procederá: 1. Contra los mismos actos de efectos particulares que pueden ser objeto de impugnación mediante el recurso jerárquico, sin necesidad del previo ejercicio de dicho recurso. 2. Contra los mismos actos a que se refiere el numeral anterior, cuando habiendo mediado recurso jerárquico éste hubiere sido denegado tácitamente conforme al artículo 255 de este Código. 3. Contra las resoluciones en las cuales se deniegue total o parcialmente el recurso jerárquico, en los casos de actos de efectos particulares. Parágrafo Primero: El recurso contencioso tributario podrá también ejercerse subsidiariamente al recurso jerárquico en el mismo escrito en caso de que hubiese expresa denegación total o parcial, o denegación tácita de éste. Parágrafo Segundo: No procederá el recurso previsto en este artículo: 1. Contra los actos dictados por la autoridad competente en un procedimiento amistoso previsto en un tratado para evitar la doble tributación. 2. Contra los actos dictados por autoridades extranjeras que determinen impuestos, y sus accesorios, cuya recaudación sea solicitada a la República, de conformidad con lo dispuesto en los respectivos tratados internacionales. 3. En los demás casos señalados expresamente en este Código o en las leyes.” Como puede observarse el artículo 242 del Código Orgánico Tributario de 2001 establece los actos que pueden ser objeto de interposición del recurso jerárquico, que son los mismos contra los cuales procede el recurso contencioso tributario, por indicarlo así el numeral 1º del artículo 259 eiusdem. Dichos actos son: los emitidos por la Administración Tributaria de efectos particulares que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados. Estos actos pueden ser impugnados por todas las personas que tengan un interés jurídico actual, conforme lo dispuesto en el artículo 29 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa. Del análisis de las normas supra citadas, se evidencia que el ejercicio, tanto del recurso jerárquico como del contencioso tributario está reservado primordialmente a la impugnación de los actos administrativos que causen estado o pongan fin a un procedimiento, de manera que aquéllas actuaciones que por su naturaleza se encuentren destinadas exclusivamente a sustanciar los procedimientos administrativos, o a ejecutar específicamente las resoluciones adoptadas por la Administración Tributaria respecto de las situaciones de hecho sometidas a las potestades del ente público, vale decir, de mero trámite, no pueden ser objeto de recurso, sino excepcionalmente, cuando imposibiliten su continuación, prejuzguen como definitivos o causen indefensión, y por tales circunstancias lesionen derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos de los particulares. Así, lo ha establecido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, entre otras, en las sentencias Nº 02014 de fecha 12 de diciembre de 2007, caso: Banco Mercantil, C.A., y la Nº 00648 del 12 de junio de 2013, caso: Importadora y Exportadora de Abastecimiento Técnico Emiat, S.A. Igualmente, esa Sala ha reiterado en diferentes oportunidades, que del artículo 259 del Código Orgánico Tributario de 2001, se desprende el ámbito material de aplicación del recurso contencioso en el área tributaria, conforme al cual puede el contribuyente impugnar mediante el recurso contencioso tributario, los actos administrativos de efectos particulares de naturaleza o contenido tributario que consideren lesivos a sus derechos subjetivos. (Vid., fallos Nº 00259 de fecha 28 de febrero de 2008, caso: Banco del Caribe, C.A., y Nº 00533 del 16 de mayo de 2012, caso: Promociones 181818, C.A.). De lo que, se comprende que el interesado deberá probar que el acto administrativo recurrido lesiona sus derechos subjetivos, o sus intereses legítimos, personales y directos, por lo que en principio están obligados a probar o acreditar tal lesión. Vistos tales consideraciones, en la norma tributaria antes citada, se procede a examinar si verifican o no en el presente caso, los supuestos del cual debe de gozar el acto administrativo para poder accionar la vía jurisdiccional. Se observa del folio 19 al 37 de la 1era. pieza del presente expediente, que la Resolución del Sumario Administrativo impugnada señala lo siguiente: “Apreciados como han sido los argumentos contenidos en el Acta de Reparo en materia de Impuesto al Valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/2007/102 y Acta de Retenciones Nº GRTI/RG/DF/103, notificadas en fecha 28/11/2007, y demás documentos que conforman el expediente sumarial y tomando en cuanta los argumentos de hecho y derecho expuestos a que hace referencia el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, esta Administración, en uso de sus facultades legales conferidas por la Resolución Nº 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, decide REVOCAR los reparos contenidos en ella” En este sentido, la representación judicial de la República en su escrito de Informes señaló lo siguiente: “Es evidente que en el presente caso la Administración procedió a revocar las Actas de Reparo (…), correspondiente a los periodos fiscales 01/01/2003 al 31/12/2006, según se evidencia en la Resolución de Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/2009/01 de fecha 16/01/2009”. Este dictamen administrativo conlleva necesariamente a examinar la recurribilidad del acto administrativo antes señalado, bajo el cristal de las disposiciones contenidas en los artículos 259 y siguientes de la legislación en referencia. Es el caso, que el recurso contencioso tributario a diferencia del recurso jerárquico, sólo es admisible para aquellos actos de efectos particulares que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados, optando a esta primera instancia del proceso jurisdiccional en materia tributaria, conociendo del mismo los Tribunales Superiores, al ser un recurso autónomo y ordinario. A lo que se adiciona el hecho de que el obligado cuente con el interés necesario para ser considerado “legitimado activo” para la interposición del recurso, en especial, aquellos que tengan un derecho subjetivo lesionado podrán acudir a la vía contenciosa. De hecho, en el pasado existía el criterio jurisprudencial en el cual se sostenía que : “La Corte en reiteradas ocasiones ha señalado que el beneficio de la presunción de legalidad a favor de la decisión administrativa es presunción iuris tantum, por tanto no definitiva, por tanto no tiene el valor definitivo de una sentencia declarativa. Esta presunción de legalidad del acto administrativo se mantiene mientras el interesado no la deshaga, lo cual éste puede hacer utilizando las vías posibles de recurso establecidas en la ley; tanto en vía administrativa como en vía jurisprudencial, constituyéndose éstas en una doble garantía para el administrado, a utilizar cuando se encuentra lesionado por los actos administrativos, garantía que se traduce en la posibilidad de accionar contra éstos y posiblemente hacer desaparecer el daño que soporta”. Sin embargo, la comentada gestión laboriosa de la Administración Tributaria, autora de innumerables actos administrativos puede verse afectada por vicios de nulidad y/o de anulabilidad, por ende, es comprensible que recaiga sobre los actos administrativos presuntamente validos la presunción jurídica de legitimidad y ejecutoriedad; de tal manera que, quién pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes, circunstancia que no se observa en el caso bajo análisis, en virtud que la debatida Resolución Culminatoria de Sumario REVOCA LAS ACTAS DE REPARO LEVANTADAS, es decir, no le impone a la interesada obligación tributaria alguna proveniente de Impuesto, Multa o Intereses Moratorios por concepto de Impuesto al Valor Agregado durante los periodos fiscales investigados; que de lugar a la interposición tanto de los recursos de impugnación en sede gubernativa (como lo son, verbigracia, el recurso de revisión y/o recurso jerárquico); ni tampoco en sede jurisdiccional como lo es, el presente recurso contencioso tributario. En consecuencia, no es difícil concebir que en el caso subjudice, la Resolución Administrativa impugnada al revocar en su totalidad los reparos impuestos a la recurrente, deja sin efecto legal cualquier posible determinación de tributo, sanción o interés moratorio que pudiese haber afectado los derechos patrimoniales de la empresa investigada. Además, aprecia esta Juzgadora que el comentario fiscal realizado por el órgano administrativo dentro del acto recurrido sobre la manera en que se estimará en adelante el Impuesto al Valor Agregado causado por la actividad económica desarrollada por la hoy recurrente, no puede ser materia de análisis por este Órgano de Justicia hasta tanto se emita algún acto administrativo que efectivamente lesione los derechos de la contribuyente, hacerlo sin ello, sería tanto como invadir anticipadamente el ámbito de actuación jurídica del Fisco Nacional sobre la base de una situación hipotética. Por tales motivos, considera esta Juzgadora que la Resolución Administrativa Nº GRTI/RG/DSA/2009-01 de fecha 16 de enero de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no es recurrible. Así se decide.- No obstante, esta Sentenciadora observa que el acto administrativo impugnado establece formalmente la posibilidad que la empresa fiscalizada intente el recurso jerárquico (en etapa administrativa) y/o el recurso contencioso tributario (en etapa jurisdiccional), al señalar textualmente que: “Esta Gerencia Regional le indica en caso de inconformidad con la presente Decisión Administrativa, podrá ejercer los Recursos: Jerárquico, de acuerdo a lo establecido en el Articulo 242 del Código Orgánico Tributario vigente (…), y Contencioso Tributario, de acuerdo con lo dispuesto en el Artículo 259 del mismo Código…” Circunstancia que pudiera comprender esta Juzgadora como procedente cuando se trate de un acto administrativo en el cual se haya desestimado en su totalidad o en parte las defensas expuestas por la recurrente, que en este caso en concreto correspondería a su escrito de Descargos; sin embargo, en casos como el que se estudia, en los cuales se ha revocado en su totalidad el procedimiento de fiscalización levantado, mal pudiera el órgano administrativo orientar a la contribuyente al ejercicio de una acción (administrativa o judicial) innecesaria. De hecho, no se advierte en autos que para el periodo auditado (01/01/2003 al 31/12/2006) se haya impuesto algún tipo de obligación fiscal a la contribuyente por concepto de la enajenación de madera en pie que evidencie el tantas veces aludido cambio de criterio. Ante la declaratoria dictada precedentemente en el caso de marras, esta Juzgadora concibe la necesidad de traer a colación el criterio sentado por la Sala Constitucional, en la sentencia Nº 2.864 del 10 de diciembre de 2004, ratificada mediante decisión Nº 3.267/2005 de fecha 28 de octubre también de esa misma Sala, en la cual se establece la diferencia existente entre las figuras de la inadmisibilidad y la improcedencia, en los siguientes términos: “Así, la pretensión es admisible, cuando se da cumplimiento a los requisitos legales (generalmente de orden público) que permiten la tramitación de una causa, pero su declaratoria en modo alguno implica un pronunciamiento sobre el mérito del asunto debatido en el proceso. Por interpretación en contrario, la inadmisibilidad de la pretensión tiene lugar por la insatisfacción de esas exigencias que –sin que sea vista la causa– impiden la constitución del proceso. Ahora bien, la «procedencia o improcedencia de la pretensión», es propia de un pronunciamiento de fondo (incidental o definitivo) y está necesariamente referida al mérito del asunto debatido en la incidencia o en el proceso, según el caso; es decir, a la aceptación que de un pedimento determinado hace el órgano jurisdiccional. Caso contrario, el tribunal declarará «sin lugar» o «improcedente» la pretensión, pero –en principio luego de haber sustanciado el proceso.” De tal manera, que siguiendo los lineamientos expuestos en la citada decisión, y como quiera que no consta en el expediente otro medio que haga presumir algún tipo perjuicio o lesión ocasionado a la actora por el ente tributario, como hubiese podido ser, por ejemplo, alguna sanción (multa), de donde se pudiera evidenciar dicha lesión personal y directa, debe forzosamente concluir esta Juzgadora que objetivamente en el presente caso, resulta ineludible declarar la improcedencia del presente recurso tal y como ha quedado sentado en el presente fallo. Así se decide.- En sintonía con lo anteriormente declarado, esta Jurisdicente no puede pasar por alto la conducta evidenciada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana en cuanto a la solicitud (espontánea) de CONSULTA elevada a la entonces Gerencia Jurídico Tributaria de dicho órgano fiscal, ante lo cual se procede aclarar que dentro de las modalidades en que puede ser diferenciada la actividad de la Administración, encontramos la distinción entre la Administración activa y la Administración consultiva, en esta la ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA emite su parecer u opinión acerca de una consulta formulada por el interesado. Al decidir la consulta formulada, la Administración no crea, extingue o modifica relaciones jurídicas, sino que emite un juicio de opinión. La existencia de una actividad consultiva no es privativa de la Administración Tributaria, sino que constituye, por el contrario una típica forma de la actividad administrativa orientada a auxiliar al ciudadano en la interpretación y aplicación de las normas jurídicas que regulan su concreta situación jurídica. Las Consultas Tributarias no constituyen medios para aclarar dudas abstractas de las normas tributarias. Son, por el contrario, medios para anticipar la aplicación de la norma tributaria en un caso concreto. Por tal razón, se producen dos consecuencias derivadas de lo anterior: En primer lugar, que la consulta solamente podrá ser formulada por el interesado, o sea, quien demuestre ser titular de un interés jurídico actual en resolver una duda derivada de la norma tributaria. En segundo lugar, que la solicitud de consulta tributaria debe estar vinculada con un caso concreto, es decir, con una duda real, derivada de la incidencia de una norma jurídica en la concreta situación jurídica del contribuyente o responsable. De hecho, al artículo 230 del Código Orgánico Tributario de 2001, establece: Artículo 230. “Quien tuviere un interés personal y directo, podrá consultar a la Administración Tributaria sobre la aplicación de las normas tributarias a una situación de hecho concreta. A ese efecto, el consultante deberá exponer con claridad y precisión todos los elementos constitutivos de la cuestión que motiva la consulta, pudiendo expresar su opinión fundada”. El legislador limitó la solicitud de consulta al titular del interés personal y directo, es decir a quien tenga una situación de hecho concreta, exponiendo el interesado su propia opinión sobre la duda formulada, reservando a esta para el administrado, que es quién se le genera la duda. Por lo que, es el legislado a quien se le genera o tiene el derecho de formular la consulta y solicitar aclaratoria y la Administración está en la obligación de dar adecuada y oportuna respuesta, según lo contemplado en el artículo 234 eiusdem. En este orden de ideas, existen otros procedimientos administrativos han sido previstos como aquellos cauces en los que deben desarrollarse las facultades de la Administración Tributaria y los derechos de los contribuyentes para el adecuado cumplimiento de la obligación tributaria, entendida ésta siempre como una relación de derecho entre el Estado y los contribuyente y no como una relación de poder. -VII- DECISIÓN Por las motivaciones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, Administrando Justicia en Nombre de la República y por Autoridad de la Ley, declara IMPROCEDENTE el presente recurso contencioso tributario interpuesto ante este Juzgado en fecha 02 de marzo de 2009, por la Abogada Julouana Claire Soto Peña, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 12.745.453, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 116.367, representante judicial de la empresa C.V.G. PRODUCTOS FORESTALES DE ORIENTE C.A. (CVG PROFORCA), en contra de la Resolución (Culminatoria de Sumario) Nº GRTI/RG/DSA/2009-01 de fecha 16 de enero de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia: PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución (Culminatoria de Sumario) Nº GRTI/RG/DSA/2009/01, de fecha 16 de enero de 2009, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). SEGUNDO: Se EXIME de la condenatoria en costas a la recurrente C.V.G. PRODUCTOS FORESTALES DE ORIENTE C.A. (CVG PROFORCA), en virtud de su carácter de empresa del Estado Venezolano, adscrita a la Corporación Venezolana de Guayana (C.V.G.). Y así también se decide.- TERCERO: Se ORDENA la notificación de las partes, en especial de los ciudadanos Procurador y Fiscal General de la República Bolivariana de Venezuela; así como de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y de la mencionada compañía. Líbrense boletas. CUARTO: Se ADVIERTE a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario, esta sentencia no admite apelación, por cuanto no existe cuantía alguna indicada en el acto administrativo impugnado.- Publíquese, regístrese, y emítase cuatro (4) ejemplares del mismo tenor a los fines de practicar las notificaciones antes ordenadas. Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana, en Ciudad Bolívar, a los treinta (30) días del mes de enero del año dos mil quince (2015). Años: 204º de la Independencia y 155º de la Federación.- LA JUEZA SUPERIOR PROVISORIA ABG. YELITZA C. VALERO RIVAS. LA SECRETARIA ABG. MAIRA A. LEZAMA ROMERO. En esta misma fecha, siendo las diez y tres minutos de la mañana (10:03 a.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662015000019. LA SECRETARIA ABG. MAIRA A. LEZAMA ROMERO. YCVR/Malr.