REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS AMAZONAS, BOLÍVAR Y DELTA AMACURO.
Ciudad Bolívar, de 30 de septiembre de 2.016
206º y 157º
ASUNTO: FP02-U-2013-000009 SENTENCIA Nº PJ0662016000065
“Visto” los informes del Fisco Nacional.
Con motivo del recurso contencioso tributario, interpuesto ante este Juzgado mediante escrito de fecha 16 de abril de 2013, por los Abogados Gesmarycs del Carmen Valbuena Muñoz, Cindy Yolibeth Benitez Silva y Martin Ricardo Sanchez Galvis, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nros. 18.450.296, 19.535.937 y 10.450.296, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 143.673, 184.118 y 45.340, en representación judicial de la empresa INDUSTRIAS METALÚRGICAS PESCARMONA S.A.I.C. (IMPSA, E.P.), inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº J-29442697-2, contra la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/ DJT/2013/008, de fecha 27 de febrero de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana.
Este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro en horas de despacho del día 16 de abril de 2013, formó expediente identificado bajo el epígrafe de la referencia, dándosele entrada en esa misma fecha, y ordenándose a tal efecto, la practica de las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no del referido recurso (v. folios 32, 50, 56 y 91, 1era pieza).
En fecha 16 de septiembre de 2016, se dijo vistos a los informes presentado por la representación judicial del Fisco Nacional, dentro del lapso establecido en el artículo 281 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario de 2014, iniciándose el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia, de conformidad con los artículos 282 y 284 del mismo decreto. (v. folio 80, 2da Pieza).
-II-
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
En fecha 30 de abril de 2010, la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., realizo la Declaración Definitiva de Rentas, correspondiente al periodo 01/02/2009 al 31/01/2010, en materia de Impuesto sobre la Renta persona jurídica comunidades y sociedades de personas incluyendo actividades de Hidrocarburos y Minas.
En fecha 30 de abril de 2010, la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., realizo la Declaración Definitiva de Rentas, correspondiente al periodo 01/02/2009 al 31/01/2010, en materia de Impuesto sobre la Renta persona jurídica.
En fecha 11 de mayo de 2010, la ciudadana Katiuska Castro, en su condición de jefe de División de Contribuyentes Especiales, emitió notificación Nº GRTI/RG/DCE/3408, mediante cual notificaron a Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., en relación a su calificación de contribuyente especial.
En la misma fecha, la División de Contribuyentes Especiales, notificó a la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., a los fines de invitarla a una inducción relacionada a su condición de contribuyente especial.
En fecha 31 de mayo de 2010, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, recibió mediante auto Nº DCE/063-2010, recurso jerárquico interpuesto por el ciudadano Jurin Antonio Aldo, actuando como representante legal de la contribuyente INDUSTRIAS METALURGICAS PESCARMONA, S.A.I.C.
En fecha 28 de marzo de 2012, el ciudadano Carlos Ernesto Padrón, en su condición de Gerente General de Servicios Juridicos, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), remitió mediante memorandum Nº SNAT/GGS/DTSA/2012/0483-1082, expediente relacionado con la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC.
En fecha 02 de mayo de 2012, la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., realizó la Declaración Definitiva de Rentas, correspondiente al periodo enero 01/02/2011 a 31/01/2012 en materia de Impuesto Sobre la Renta.
En fecha 08 de mayo de 2012, el ciudadano Luis Ramón Morillo Coa, en su condición de Jefe de la División Jurídica Tributaria, solicitó mediante memorando Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2012/210, verificación de información en relación a la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC.
En fecha 15 de mayo de 2012, el ciudadano Antonio Aldo Jurin, titular de la cedula de identidad Nº E-84.406.047, actuando en representación de Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., mediante escrito dirigido al ciudadano Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, notifica que se ha determinado que el costo total de la obra a ser ejecutada asciende a la cantidad de BS. 717.091.373,00, de acuerdo a la declaración de Impuesto sobre la Renta del establecimiento permanente y a los fines que surta efectos legales correspondiente al ejercicio fiscal comprendido entre el 01/02/2011 al 31/01/2012.
En fecha 22 de mayo de 2012, el ciudadano Luis Ramón Morillo Coa, en su condición de Jefe de la División Jurídica Tributaria, solicitó verificación de información mediante memorando Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2012/257, a la Unidad de Tributos Internos San Felix, correspondiente a la contribuyente Industrias Metalurgicas Pescarmona S.A.I.C. y F.
En fecha 12 de diciembre de 2012, la ciudadana Rosiel Torres, en su condición de Jefa del Área de Fiscalización, remitió a la División Jurídica Tributaria mediante memorandum Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ AF/2012, expediente correspondiente a la contribuyente PESCARMONA S.A.I.C., y F.
En fecha 15 de octubre de 2012, el ciudadano Luis Morillo Coa, en su condición de Jefe de la División Jurídica Tributaria, solicitó a la División Jurídica Tributaria mediante memorando Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/ 2012/505, verificar información correspondiente a la contribuyente PESCARMONA S.A.I.C., y F.
En fecha 27 de febrero de 2013, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/008, mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por el ciudadano Antonio Aldo Jurin, en su carácter de representante legal de la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC.
-III-
ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE
Que en la Resolución la Administración tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al ratificar la procedencia de la Calificación de Contribuyentes Especial en materia de IVA de IMPSA, E.P.
Que la decisión administrativa de ratificar la calificación de contribuyente especial hecha a su representada se basó en una errónea interpretación del literal “b” del artículo 2 de la Providencia de Contribuyentes Especiales.
Que el primer supuesto está referido únicamente a los tributos que se liquiden por periodos anuales (por ejemplo el Impuesto Sobre la Renta) y en tal sentido se consideraran como tales únicamente para el caso de periodos que se liquiden mensualmente (como es el caso del IVA) y aplica a las personas que realicen ventas o presten servicios por montos iguales o superiores a dos mil quinientas unidades tributarias (2.500 UT) y así lo hayan declarado en cualesquiera de sus ultimas seis declaraciones presentadas.
Que la Administración Tributaria señala en la Resolución que de conformidad con el artículo 11 de la Ley del IVA podrá designar en calidad a contribuyentes especiales y que, en consecuencia, podrá designar “como responsables del pago del impuesto en calidad de agentes de retención a quienes por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas intervengan en operaciones gravadas con este tributo aún cuando sus operaciones no estén sujetas al Impuesto al Valor Agregado”.
Que la Administración Tributaria parte de la anterior afirmación para concluir que el hecho de no ser contribuyente ordinario del IVA no impide que IMPSA, E.P., pueda ser calificada como contribuyente especial a tales efectos, puesto que la Ley del IVA la faculta para designar como contribuyentes especiales a determinados sujetos que presenten características similares.
Que se evidencia el falso supuesto de derecho en que incurre la Administración Tributaria en la Resolución, ya que omite que el Superintendente del SENIAT, al dictar la Providencia de Contribuyentes Especiales en desarrollo del referido artículo 11 de la Ley del IVA, previó como requisito para ser calificado como contribuyente especial en el caso de tributos que se liquiden por periodos mensuales, como es el caso del IVA, que una persona haya efectuado ventas o prestado servicios por montos iguales o superiores al equivalente de 2.500 UT y así lo hayan declarado en cualquiera de sus ultimas seis declaraciones.
Que la Administración Tributaria omite que de acuerdo a la Ley del IVA para estar obligado a presentar una declaración es necesario ser contribuyente de dicho impuesto o responsable; en el primer caso, es imprescindible estar domiciliado en el país y realizar habitualmente alguno de los hechos imponibles previstos en la Ley del IVA , mientras que en el segundo, es necesario ser el receptor de servicios o comprador de bienes prestados o vendidos por personas no domiciliadas en Venezuela.
Por tanto, si IMPSA, E.P., no está en ninguna de tales categorías (contribuyente ordinario o responsable) es claro que tampoco está obligada a presentar declaraciones y por tanto no puede verificarse el parámetro establecido en el literal “B” del articulo 2 de la Providencia de Contribuyentes Especiales cuando precisa los requisitos para poder ser calificado como contribuyente especial en los tributos determinados y liquidados mensualmente.
Que el hecho de que IMPSA, EP, no sea contribuyente ordinario del IVA no la excluye de realizar actividades que configuran el hecho imponible previsto en la Ley del IVA y que en consecuencia, nada obsta para que sea designada contribuyente especial.
Que IMPSA, E.P., es una sociedad mercantil constituida y domiciliada y fiscalmente en la República Argentina que presta actualmente servicios en Venezuela de instalación, montaje, supervisión, entre otros, en ejecución de un contrato suscrito con CVG electrificación del Caroní, C.A., actualmente Corporación Electrica Nacional, S.A., para la rehabilitación de maquinas, turbinas y laboratorios en la Central Hidroeléctrica Macagua.
Que desde el punto de vista tributario, el establecimiento permanente es una ficción fiscal creada a los fines del ISR como un factor de conexión que permite atribuir y gravar rentas de empresas extranjeras por actividades parciales o totales efectuadas en el país, dicha ficción permite gravar las rentas mundiales atribuibles al establecimiento permanente situado en Venezuela de una empresa extranjera.
Que en el caso de su representada, tal como se evidencia de su documento constitutivo, es un establecimiento permanente de una sociedad extranjera constituida y domiciliada en el extranjero, que a la fecha no ha inscrito una sucursal en la República Bolivariana de Venezuela.
Que la receptora del servicio prestado por IMPSA, E.P., en este caso CVG (actualmente denominada “Corporación Eléctrica Nacional , S.A., quien es y será el responsable del pago del IVA y por tanto es quien declara y paga el IVA generado con ocasión a dicha prestación de servicios. Por consiguiente, IMPSA, E.P., no es el sujeto pasivo del tributo, puesto que es CVG “ Corporación Eléctrica Nacional, S.A.) no teniendo IMPSA, E.P., ninguna intervención en el mecanismo de determinación del IVA, por cuanto no esta domiciliada en Venezuela y en consecuencia no es contribuyente ordinario del IVA.
Que IMPSA, E.P., no se califica como contribuyente o responsable del IVA y por consiguiente, no es contribuyente de dicho impuesto, es claro que no se encuentra en el supuesto previsto por el literal “b” del articulo 2 de la Providencia de Contribuyentes Especiales referido a los tributos de liquidación mensual (IVA) por cuanto no está en la obligación de presentar declaraciones ni ha efectuado ventas o prestaciones de servicios por montos iguales o mayores a dos mil quinientas unidades tributarias (2.500 U.T.) mensuales, conforme a lo señalado en cualesquiera de las seis últimas declaraciones presentadas.
Que su representada esta constituida en el extranjero y no está domiciliada en Venezuela y en consecuencia, no es contribuyente del IVA, es absolutamente claro que no esta obligada a llevar su contabilidad de acuerdo a las normas previstas en la legislación venezolana y muchos menos en materia del IVA.
Que en el caso de las sociedades mercantiles extranjeras, las disposiciones del Código Civil Venezolano sólo pueden ser aplicables cuando dichas compañías hayan domiciliado una sucursal en el país, de acuerdo a los previsto en el artículo 354 del mismo código, por cuanto de lo contrario están imposibilitadas de presentar sus libros contables ante las autoridades mercantiles para su firma y sellado, tal como sucede en el caso de su representada.
Que la recurrente, no cumple con ninguna de las dos condiciones establecidas en el articulo 5 del Reglamento de la Ley del IVA, a saber, ser contribuyente ordinario de IVA y llevar contabilidad según las formalidades exigidas por el Código Civil Venezolano, por lo tanto, no puede ser designada como agente de retención de IVA , de conformidad con lo establecido en el literal “b” del artículo 2 de la Providencia de Contribuyentes Especiales.
Que el vicio de falso supuesto tiene lugar cuando la Administración realiza una errónea interpretación de los hechos o simplemente considera hechos inexistentes, así como en todos los supuestos en que realiza una interpretación equivoca e inexacta de la disposición normativa aplicable al caso por ella decidido.
Que la Resolución esta viciada de nulidad al confirmar la violación al derecho a la defensa de su representada pretendida en la Notificación de Contribuyente Especial que pretendió surtir efectos a partir del 1º de junio de 2010, antes de que hubiese transcurrido íntegramente el plazo de impugnación de veinticinco (25) días hábiles siguientes a su notificación, por cuanto ello implica que dicho acto administrativo se estaría ejecutando antes de que esté definitivamente firme, sobre todo considerando los efectos suspensivos que el propio COT le confiere al recurso jerárquico, violando el derecho a la defensa de su representada.
-IV-
PRUEBAS TRAÍDAS A JUICIO
Copia certificada de Declaración Definitiva de Rentas realizada por la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., en fecha 30 de abril de 2010, en materia de Impuesto sobre la Renta, correspondiente al periodo 01/02/2009 al 31/01/2010 en materia de Impuesto sobre la Renta persona jurídica comunidades y sociedades de personas incluyendo actividades de Hidrocarburos y Minas (folio 253 al 256, 1era pieza). Copia certificada de Declaración Definitiva de Rentas, realizada en fecha 30 de abril de 2010, por la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., correspondiente al periodo 01/02/2009 al 31/01/2010, en materia de Impuesto sobre la Renta persona jurídica (folios 257 al 259). Copia certificada de Notificación Nº GRTI/RG/DCE/3408 de fecha 11 de mayo de 2010, suscrita por la ciudadana Katiuska Castro, en su condición de jefe de División de Contribuyentes Especiales (folios 29 al 31, 1era pieza). Copia certificada de invitación emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana División de Contribuyentes Especiales, dirigida a la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., a los fines de dar inducción relacionada a su condición de contribuyente especial (folio 28, 1era pieza). Copia certificada de auto de recepción Nº DCE/063-2010 de fecha 31 de mayo de 2010, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana (folio 262, 1era pieza). Copia certificada de recurso jerárquico interpuesto en fecha 31 de mayo de 2010, por el ciudadano Antonio Aldo Jurin, de nacionalidad Argentina, titular de la cedula de identidad Nº E-84.406.047, (folios 263 al 288, 1era pieza). Copia certificada de memorandum Nº SNAT/GGS/DTSA/2012/0483-1082 de fecha 28 de marzo de 2012, suscrito por el ciudadano Carlos Ernesto Padrón Rocca, en su condición de Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (folios 260, 261, 1era pieza). Copia certificada de Declaración Definitiva de Rentas, realizada en fecha 02 de mayo de 2012, por la contribuyente Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC., correspondiente al periodo enero 01/02/2011 a 31/01/2012 en materia de Impuesto Sobre la Renta (folios 163, 162 y 161, 1era pieza). Copia certificada de memorando Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2012/210 de fecha 08 de mayo de 2012, suscrita por el ciudadano Luis Ramón Morillo Coa, en su condición de Jefe de la División Jurídica Tributaria (folio 120, 1era pieza). Copia certificada de escrito interpuesto ante la Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, en fecha 15 de mayo de 2012, por el ciudadano Antonio Aldo Jurin, titular de la cedula de identidad Nº E-84.406.047, actuando en representación de Industrias Metalúrgicas Pescarmona SAIC. (folio 164, 1era pieza). Copia certificada de Memorando Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2012/257 de fecha 22 de mayo de 2012, suscrito por el ciudadano Luis Ramón Morillo Coa, en su condición de Jefe de la División Jurídica Tributaria ( folio 239, 1era pieza). Copia certificada de memorando Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/ 2012/505 de fecha 15 de octubre de 2012, suscrita por el ciudadano Luis Morillo Coa, en su condición de Jefe de la División Jurídica Tributaria ( folio 243, 1era pieza). Copia certificada de Memorandum Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2012, de fecha 12 de diciembre de 2012, suscrita por la ciudadana Rosiel Torres, en su condición de Jefa del Área de Fiscalización (folio 117, 1era pieza). Copia certificada de Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/008 de fecha 27 de febrero de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), suscrita por Jesús Urbina Romero (folio 221 al 232, 1era pieza). Copia certificada de Registro de Información Fiscal de Industrias Metalúrgicas Pescarmona S.A.I.C.Y F. (folio 240, 1era pieza). Copia certificada de Certificado Electrónico de Registro Nacional de Contratistas, emanado de la Comisión Central de Planificación – Servicio Nacional de Contratistas correspondiente a Industrias Metalúrgicas Pescarmona, Sociedad Anónima, Industrial, Comercial y Financiera (IMPSA) S.A.I.C Y F. (folio 159, 1era pieza). Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, este Juzgador en sintonía con el criterio de la Sala Constitucional en Sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, lo que es característico de la autenticidad; respecto a lo declarado por el funcionario en ejercicio de sus funciones, la cual puede ser desvirtuada o destruida por cualquier medio de prueba en contrario; dicho carácter auténtico deviene precisamente del hecho de ser una declaración emanada de un funcionario público, con las formalidades exigidas en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por lo que constituyen documentos administrativos, pertenecientes a la tercera categoría de documentos públicos, que al no ser impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal en consonancia con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 280 del Código Orgánico Tributario de 2014, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Así se decide.-
-V-
INFORMES DE LA REPUBLICA
Sostiene la representación judicial del Fisco Nacional lo siguiente:
Ratifica en todas y cada una de sus partes el contenido de la Resolución signada con el alfanumérico GRTI/RG/DJT/2013/008 de fecha 27/02/2013, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Que la contribuyente argumentó “(…) en la resolución la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al ratificar la procedencia de calificación de contribuyente especial en materia de IVA, a pesar de que mi representada demostró que no se encuentra dentro del supuesto de hecho establecido en el literal “b” del articulo 2 de la Providencia de Contribuyentes Especiales, por cuanto no es sociedad mercantil domiciliada en el país, por tanto no es un contribuyente ordinario del IVA (…)”
Que de acuerdo a lo anterior, la Administración Tributaria esta facultada para otorgar el calificativo de contribuyente especial, de acuerdo a la Providencia Administrativa Nº 0685 de fecha 06 de noviembre de 2006, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.622 de fecha 08 de febrero de 2007, en su artículo 2, literal b, que dispone lo siguiente:
“Podrán ser calificados como sujetos pasivos especiales, sometidos al control y administración de la respectiva Gerencia Regional de Tributos Internos de su domicilio fiscal, los siguientes sujetos pasivos (…)
b) Las personas jurídicas, con exclusión de las señaladas en el artículo 4 de esta Providencia, que hubieren obtenido ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de treinta mil unidades tributarias (30.000 U.T.), conforme a lo señalado en su última declaración jurada anual presentada …omissis…
Que de acuerdo a ese articulo, el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), puede calificar a determinado grupo de sujetos pasivos (contribuyentes y responsables) que presenten similares características, como “especiales” según criterios objetivos y parámetros que al efecto establezcan, a los fines de brindar mayores facilidades a dichos sujetos para cumplir sin demoras ni inconvenientes con sus obligaciones tributarias, aun cuando sus operaciones se encuentran exentas o exoneradas del impuesto en referencia.
Que los supuestos previstos en la referida norma no son concurrentes sino alternativos, es decir, si el sujeto pasivo se subsume en algunos de estos, califica como contribuyente especial de la jurisdicción de su domicilio fiscal. Razón por la cual, la Administración Tributaria, para la Notificación de calificación de Contribuyente Especial, consideró que el contribuyente hubiere obtenido ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de treinta mil unidades tributarias (30.000 U.T), (Cursivas del Tribunal).
Que la copia de la declaración del Impuesto Sobre la Renta (ISLR), Forma 99026, formulario electrónico Nº 1090740670 del periodo 01/02/2009 al 31/10/2010, la contribuyente llega y sobrepasa las 30.000 unidades tributarias, tal y como se detalla a continuación:
Periodo de la Declaración Ingresos Brutos según declaración Bs. F. Valor Bs. F de la U.T. para este periodo Unidades Tributarias
01/02/2009 al 31/01/2010 112.234.325,00 55,00 2.040.624,09
Que de lo anterior se concluye, que la Administración Tributaria no incurrió en un falso supuesto de hecho y de derecho al emitir el oficio de calificación de contribuyente especial objeto de impugnación, en virtud de que la contribuyente para el periodo 01/02/2009 al 31/01/2010, supero las Treinta Mil (30.000) Unidades Tributarias, como única condición en este caso para ser designado y notificado como contribuyente especial según lo dispuesto en la norma, razon por la cual, ratifica la notificación efectuada a la contribuyente INDUSTRIAS METALURGICAS PESCARMONA S.A.I.C (IMPSA, E.P)., como sujeto pasivo especial.
Señala criterio sostenido por la gerencia General de Servicios Jurídicos, el cual establece lo siguiente:
“(…) Así observa, que en el caso de personas jurídicas, la Providencia no hace distinción entre los contribuyentes ordinarios o formales para calificarlos como sujetos pasivos especiales: La calificación viene dada en atención a los ingresos, producto de las operaciones que realiza cada contribuyente (…)
Que el hecho que el contribuyente no sea contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado, no impide que la Administración Tributaria pueda calificarlo como “Sujeto Pasivo Especial, o Agente de Retención del IVA” …omissis…
Que el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), puede calificar a determinado grupo de sujetos pasivos (contribuyentes y responsables) que presenten similares características, como especiales, según criterios objetivos y parámetros que al efecto establezcan, a los fines de brindar mayores facilidades a dichos sujetos para cumplir sin demoras ni inconvenientes con sus obligaciones tributarias, aun cuando sus obligaciones no estén sujetas al Impuesto al Valor Agregado a la luz de lo previsto en el artículo 136 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. Así se tiene que un contribuyente especial que no siendo un sujeto generador de la obligación tributaria correspondiente al Impuesto al Valor Agregado, puede ser designado agente de retención, constituyéndose de esta forma el encargado de asegurar el enteramiento de las cantidades retenidas, en su calidad de agente de retención, ante el erario público.
Señala Articulo 1 de la Providencia Administrativa Nº 0685, la cual establece lo siguiente:
“Artículo 1: designan responsables del pago del impuesto al valor agregado, en calidad de agentes de retención, a los sujetos pasivos, distintos a personas naturales, a los cuales el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) haya calificado como especiales.
Los sujetos pasivos calificados como especiales fungirán como agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado generado, cuando compren bienes muebles o reciban servicios de proveedores que sean contribuyentes ordinarios de este impuesto (…)
La Administración Tributaria ratifica que el hecho de que Industrias Pescarmona S.A.I.C (IMPSA, E.P), no sea un contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado, no impide que sea calificado por la Administración Tributaria como contribuyente especial, y en consecuencia como agente de retención de dicho impuesto indirecto, quedando demostrado que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, encuadró los hechos examinados en los presupuestos hipotéticos contenidos en el artículo 1 de las Providencias Admnistrativas 0685 del 06-11-2006 y SNAT/2005/0056 del 27-01-2005; lo cual nos indica claramente que la actuación administrativa no se desvió de los causes fijados por el legislador, existiendo así una perfecta correspondencia entre los hechos y la normativa prevista por el ordenamiento jurídico tributario. (Cursivas del Tribunal).
-VI-
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Este Tribunal aprecia prima facie, que el contradictorio queda circunscrito a determinar, la legalidad de la siguiente Resolución: Recurso Jerárquico Nº SNTA/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/008 dictada en fecha 27 de febrero de 2013.
En tal sentido, este Tribunal pasará a examinar los argumentos expuestos, siguiendo el orden que se detalla a continuación:
i.) Si la Administración Tributaria en su calificación de la accionante como contribuyente especial, incurrió en el vicio del Falso Supuesto de Derecho.
ii.) La validez del acto administrativo signado bajo el N° GRTI/RG/DCE/3408, fechado 11 de mayo de 2010.
En relación al Primer particular referido al vicio del falso supuesto de hecho, señalado por la representación de la contribuyente como elemento fundamenta de su pretensión, este tribunal sostiene el criterio jurisprudencial emanado de nuestro Máximo Tribunal de la República, en sentencia de fecha 25 de abril de 1.991, dictada por la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, y que para mayor abundamiento se encuentra en los criterios jurisdiccionales descritos en las sentencias de fecha 22-10-92 y 04-02-93 igualmente emanadas de esa Instancia Superior, mediante las cuales se establecen como vicio de falso supuesto, que:
“(…) la falsa de adecuación entre el supuesto legal y la realidad, a lo que es lo mismo,…cuando la Administración al dictar su acto, fundamenta su decisión en hechos, acontecimientos o situaciones que no ocurrieron u ocurrieron de manera diferente a aquella que el órgano administrativo aprecia o dice apreciar. En otras palabras, por que son falsas o inexactos.
El vicio de falso supuesto, por tanto, se configura cuando la decisión impugnada descansa sobre falsos hechos, y también por errónea fundamentación jurídica. Así tenemos el falso supuesto de hecho y el falso supuesto de derecho…”.
En este orden de ideas se puede observar que el vicio de falso supuesto de hecho ocurre cuando la Administración emite un acto administrativo apoyándose en hechos que nunca ocurrieron o que sucedieron en forma diferente a como fueron apreciados por la Administración; es decir, existe una ausencia de correspondencia entre las circunstancias fácticas que considera la Administración y los hechos que realmente ocurrieron, y por ende, en el proceso de subsanación, estos hechos invocados no se pueden subsumir en el supuesto de hecho, de la disposición jurídica que pretende aplicar la Administración.
La apreciación del vicio de falso supuesto permite revisar la actuación de la Administración Pública, desde una perspectiva material y electiva. En efecto, previa a la emisión de todo acto administrativo, la Administración debe realizar una doble operación: la comprobación de hechos, la calificación y apreciación de los mismos. En estos dos momentos compositivos de la actuación jurídica de la Administración Pública, pueden producirse vicios que afectan por igual la causa de los actos administrativos dictados.
Es decir que la Administración para producir un acto administrativo, debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, ni distorsionar su alcance y significación, y por ende encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.
Circunscribiendo el análisis al caso de autos, la situación se inicia con la presunta Calificación de contribuyente especial hecha a su representada se basó en una errónea interpretación del literal “b” del artículo 2 de la Providencia de Contribuyentes Especiales.
En primer lugar y como quid del asunto a resolver debemos pronunciarnos el tema a resolver, referido a ¿Quiénes pueden ser calificados como “contribuyentes especiales” por el Seniat? En este sentido debemos señalar que el o los sujetos pasivos de la relación tributaria se encuentran conformado por aquellos sujetos (Personas Jurídicas y Naturales) que han sido expresamente calificados y notificados como tales, atendiendo al nivel de ingresos brutos anuales, según Superintendencia y/o la Gerencia de Tributos Internos de la Región de su jurisdicción. Estos sujetos pueden ser o no entes públicos, empresas privadas, personas naturales o jurídicas; y, puede que sean o no contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado, lo cual dependerá no de su calificación como Contribuyente Especial, sino del hecho de que estén o no sujetos al impuesto y que realicen o no los hechos imponibles establecidos en la Ley. Para ello, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), creó la categoría de sujetos pasivos especiales, mediante las Providencias Administrativas 0685 del 06-11-2006 publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.622, fechada 08 de febrero de 2007, en sus artículo 2, y SNAT/2005/0056 del 27-01-2005; en cuya normativa encuadra en este caso, tanto la persona jurídica, como la declaración del Impuesto Sobre la Renta (ISLR), Forma 99026, formulario electrónico N° 1090740670 del periodo 01/02/2009 al 31/10/2010, de la contribuyente, la cual sobrepasa las Treinta Mil Unidades Tributarias, conforme se detalla en la misma, según consta de los folios 255, item 711, 257 al 259 de la primera Pieza del expediente llevado por este tribunal y, folio 67 de la Segunda Pieza, siendo que la unidad tributaria aplicable al periodo en examen era de Bolívares 55 según Gaceta Oficial Numero 30127 fechada 26/02/2009, lo que arroja un total de ingresos de brutos equivalentes a Dos Millones Cuarenta Mil Seiscientos Veinticuatro, Nueve Unidades Tributarias conforme consta de la copia de la declaración del Impuesto Sobre la Renta (ISLR), Forma 99026, formulario electrónico Nº 1090740670 del periodo 01/02/2009 al 31/10/2010, existente en autos, donde se evidencia que la contribuyente llega y sobrepasa las 30.000 unidades tributarias, tal y como fue acompañado por el SENIAT en su acervo probatorio formando parte del Expediente Administrativo consignado por la abogada Nelliys Cabrera en representación del Estado en fecha 11 de junio de 2015 (Folio 111), que se detalla a continuación:
Periodo de la Declaración Ingresos Brutos según declaración Bs. F. Valor Bs. F de la U.T. para este periodo Unidades Tributarias
01/02/2009 al 31/01/2010 112.234.325,00 55,00 2.040.624,09
ello no fue desvirtuado por la contribuyente durante el contradictorio, lo que genera que este Tribunal acepta como válido el argumento del estado referido a que la Administración Tributaria no incurrió en un falso supuesto de hecho y de derecho al emitir el oficio de calificación de contribuyente especial objeto de impugnación, en virtud de que la contribuyente para el periodo 01/02/2009 al 31/01/2010, supero las Treinta Mil (30.000) Unidades Tributarias, como única condición en este caso para ser designado y notificado como contribuyente especial según lo dispuesto en la norma, razón por la cual, ratifica la notificación efectuada a la contribuyente INDUSTRIAS METALURGICAS PESCARMONA S.A.I.C (IMPSA, E.P)., como sujeto pasivo especial, desde luego que la normativa aplicable en este sentido es clara cuando señala la Providencia Administrativa Nº 0685 de fecha 06 de noviembre de 2006, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.622 de fecha 08 de febrero de 2007, en su artículo 2, literal b de la Providencia Administrativa No. 0685, “Sobre Sujetos Pasivos Especiales”, del 6 de noviembre de 2006, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.622, fechada 08 de febrero de 2007, dispone lo siguiente:
“Artículo 2. Podrán ser calificados como sujetos pasivos especiales, sometidos al control y administración de la respectiva Gerencia Regional de Tributos Internos de su domicilio fiscal, los siguientes sujetos pasivos:
(…)
b) Las personas jurídicas, con exclusión de las señaladas en el artículo 4 de esta Providencia, que hubieren obtenido ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de treinta mil unidades tributarias (30.000,00 UT), conforme a lo señalado en su última declaración jurada anual presentada, para el caso de tributos que se liquiden por periodos anuales, o que hubieren presentado ventas o prestaciones de servicios por montos iguales o superiores al equivalente de dos mil quinientas unidades tributarias (2.500 U.T), mensuales, conforme a lo señalado en una cualquiera de las seis últimas declaraciones presentadas, para el caso de los tributos que se liquiden por periodos mensuales.”
De la lectura del dispositivo anterior, puede concluirse que los contribuyentes calificados como especiales, constituye un grupo conformado por aquellos sujetos que han sido expresamente asignados y notificados por la Gerencia de Tributos Internos de la Región, en este caso de Guayana, atendiendo al nivel de ingresos brutos anuales o por el hecho de que realicen o no los hechos imponibles establecidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado.
Ahora bien, la recurrente de autos, como lo ha reconocido, supera los ingresos brutos, contemplados en la norma según se citó supra y, por tanto, tributa en materia de Impuesto Sobre la Renta (ISRL); no obstante, aduce, al no encontrarse domiciliada en el País, no puede ser considerada como contribuyente especial, según el artículo 5 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; cuyos texto sigue:
Artículo 5.- “Son contribuyentes ordinarios de este impuesto, los importadores habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios y, en general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones que constituyan hechos imponibles de conformidad con el artículo 3º de esta Ley. En todo caso, el giro, objeto u ocupación a que se refiere el encabezamiento de este artículo, comprende las operaciones y actividades que efectivamente realicen dichas personas. Omissis”.
De igual forma considera relevante para el tribunal el contenido del artículo 9 eiusdem que señala:
“Artículo 9.- Son responsables del pago del impuesto las siguientes personas:
1.- El adquiriente de bienes muebles y el receptor de servicios, cuando el vendedor o el prestador del servicio no tenga domicilio en el país.
2.- El adquiriente de bienes muebles exentos o exonerados, cuando el beneficio esté condicionado por la específica destinación que se le debe dar a los bienes y posteriormente, éstos sean utilizados para un fin distinto.
En este supuesto, el adquiriente de los bienes, deberá proceder a declarar el impuesto sin deducciones, en el mismo período en que se materializa el cambio de destino del bien, sin perjuicio de las sanciones que resulten aplicables para la obtención o aprovechamiento indebido de beneficios fiscales de conformidad con lo previsto en el Código Orgánico Tributario. Omissis”.
Bajo este contexto, puede entenderse la concepción de aquellos contribuyentes denominados ordinarios, cuya actividad comercial o prestataria de servicio cuenta con el común denominador de ser habituales, es decir, continua y reiterada, realizada, evidentemente, en el territorio nacional; y, el artículo 9, estipula el traslado del pago del impuesto para aquellos vendedores o prestadores del servicio que no tengan domicilio en el país, como en el caso de autos.
No obstante, como el sub iúdice, por el hecho de no estar constituidos en el país, ello no lo excluye de verificarse, en las actividades que efectúa, los supuestos de hecho imponible, señalados en los artículo 2° y 3º de la Ley in conmento, toda vez que como se encuentra estampado en su documento constitutivo (folio 186 y 187), aportado por la representación del Estado), Objeto La sociedad tiene por objeto dedicarse por cuenta propia o de terceros o asociada o en participación con terceros, dentro o fuera del país y como continuadora de los negocios de la organización industrial y comercial denominada Construcciones Metálicas Pescarmona Sociedad de Responsabilidad Limitada (…Omissis…) h) Inversora: Realizar todo tipo de inversiones en bienes muebles o inmuebles, títulos de la deuda pública, o privados, cotizables o no, tomar participación en otras sociedades de nuestro país o del extranjero, constituir o tomar participación en contratos de colaboración empresaria, uniones transitorias de empresas, “Joint Ventures” y, en general participar en cualquier forma asociativa, autorizada por nuestra legislación o en el extranjero”, tomar o dar todo tipo de garantías, reales o personales, gratuitas u onerosas, de o a favor de terceros.
Que si bien, no es responsable per se del pago del tributo, en las actividades comerciales o de servicio que presta, presumiblemente generadora de los ingresos brutos declarados por concepto de impuesto sobre la renta, existe la posibilidad de que en ellas ocurra o se perfeccione el hecho imponible de este tributo, contemplados en el artículo 13 de la citada Ley.
Supuestos sobre los cuales debió basar la recurrente su defensa, al demostrar, fehacientemente, a este Tribunal que, a pesar de no cargar con el pago del Impuesto al Valor Agregado, de su actividad habitual no se genera dicho tributo o, no alcanza el monto exigido en el artículo 2 literal b de la Providencia Administrativa No. 0685, “Sobre Sujetos Pasivos Especiales”, del 6 de noviembre de 2006, al disponer: “… Las personas jurídicas, con exclusión de las señaladas en el artículo 4 de esta Providencia, que hubieren obtenido ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de treinta mil unidades tributarias (30.000,00 UT), conforme a lo señalado en su última declaración jurada anual presentada, para el caso de tributos que se liquiden por periodos anuales,” para ubicarla en la condición de contribuyente especial.
Por otra parte, textualmente de la decisión administrativa que ratifica su condición de contribuyente especial se observa que “…la Administración Tributaria, se basó fundamentalmente, en la declaración definitiva de rentas, Forma 99026, formulario electrónico N° 1090740670 del periodo 01/02/2009 al 31/10/2010, de la contribuyente, la cual sobrepasa las Treinta Mil Unidades Tributarias, conforme se detalla en la misma, según consta de los folios 255, item 711, 257 al 259 de la primera Pieza del expediente llevado por este tribunal y, folio 67 de la Segunda Pieza, siendo que la unidad tributaria aplicable al periodo en examen era de Bolívares 55 según Gaceta Oficial Numero 30127 fechada 26/02/2009, lo que arroja un total de ingresos de brutos equivalentes a Dos Millones Cuarenta Mil Seiscientos Veinticuatro, Nueve Unidades Tributarias (Bs. 2.040,624,09 U.T) conforme consta de la copia de la declaración del Impuesto Sobre la Renta (ISLR), Forma 99026, formulario electrónico Nº 1090740670 del periodo 01/02/2009 al 31/10/2010, existente en autos, donde se evidencia que la contribuyente llega y sobrepasa las 30.000 unidades tributarias; lo cual no fue desvirtuado por la contribuyente, por lo que goza del reconocimiento formal de la misma impugnante.
Por lo tanto, no comparte esta Sentenciador el alegato de la actora al invocar su condición de empresa extranjera como causal para exceptuarla de su condición de contribuyente especial, como ha sido calificada por la Administración Tributaria. Así se decide.
IV
DECISIÓN
Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, Administrando Justicia en Nombre de la República y por Autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto ante este Juzgado mediante escrito de fecha 16 de abril de 2013, por los Abogados Gesmarycs del Carmen Valbuena Muñoz, Cindy Yolibeth Benitez Silva y Martin Ricardo Sanchez Galvis, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nros. 18.450.296, 19.535.937 y 10.450.296, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 143.673, 184.118 y 45.340, en representación judicial de la empresa INDUSTRIAS METALÚRGICAS PESCARMONA S.A.I.C. (IMPSA, E.P.), inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº J-29442697-2, contra la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/ DJT/2013/008, de fecha 27 de febrero de 2013, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana y como consecuencia de la presente Decisión se ordena:
PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución N° SNT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/ 008, fechada 27 de febrero de 2013, que designó a la referida empresa como Contribuyente Especial adscrito a la Región Guayana, de conformidad con lo establecido en el literal b del artículo 2 literal b, de la Providencia N° 0685 Sobre “Sujetos Pasivos Especiales”; y; en virtud de la presente decisión válida y de plenos efectos.
SEGUNDO: Se EXIME de la condenatoria en costas a la República con base en loo establecido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, por tener razones fundadas para intentar la presente acción, y así también se decide.-
TERCERO: Se ADVIERTE a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario de 2014, esta sentencia no admite apelación, por la naturaleza del acto impugnado. El presente fallo no es susceptible de ser objeto de consulta, en virtud no haber resultado perdidosa la República.
CUARTO: Se ORDENA la notificación de la presente Decisión, al ciudadano Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, así como de los ciudadanos Procurador y Fiscal General de la República, así como a la contribuyente sociedad mercantil INDUSTRIAS METALÚRGICAS PESCARMONA S.A.I.C. (IMPSA, E.P.).Líbrense las correspondientes notificaciones.
Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes, en especial al ciudadano Procurador General de la República. Líbrense oficios y boletas de notificación.
Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, en Ciudad Bolívar, a los treinta (30) días del mes de septiembre del año dos mil dieciséis (2016). Años 206º de la Independencia y 157º de la Federación.
EL JUEZ SUPERIOR PROVISORIO
ABOG. FRANCISCO G. AMONI V.
LA SECRETARIA
ABOG. MAIRA A. LEZAMA R.
En esta misma fecha, siendo las once y cincuenta de la mañana (11:50 a.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662016000065
LA SECRETARIA
ABOG. MAIRA A. LEZAMA R.
FGAV/Malr/kagv.-
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