REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADO AMAZONA, BOLIVAR Y DELTA AMACURO. Ciudad Bolívar, 9 de Mayo de 2024 214° y 165° ASUNTO: FP02-U-2023-000012 SENTENCIA Nº PJ0662024000025 “visto sin informes de las partes” La presente causa se inicia en fecha en fecha 27 de Marzo de 2023, mediante escrito contentivo de Recurso Contencioso Tributario conjuntamente con Acción de Amparo Cautelar para suspensión de los efectos del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2023/0053 notificada en fecha 15 de Febrero de 2023. El referido recurso fue impuesto por el ciudadano Alejandro Paiva Roberson, venezolano, de profesión Abogado, actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la firma mercantil Tiendas Valeo Orinokia, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Bolívar, bajo el N° 1 A-Pro, de fecha 20 de Junio de 2005, su reciente modificación fue registrada ante el mismo Registro Mercantil bajo el N° 27, Tomo 153-A REGMERPRIBO en fecha 4 de Octubre de 2013, inscrita en el RIF bajo el alfanumérico J-31348943-3. Que tal representación se desprende de instrumento poder que riela en autos (v. folios 21 al 26), la pretensión jurídica de la contribuyente es la Nulidad Absoluta del Acto Administrativo ut supra identificado. Seguidamente en fecha 28 de Marzo de 2023 se le dio entrada bajo el epígrafe de la referencia; se ordeno a tal efecto notificar al Alcalde y Sindico Procurador del Municipio Caroní, a la Superintendencia de Administración Tributaria del Municipio Caroní y al Fiscal General de la República. (v. folio 27), solicitando al ente exactor la consignación del expediente administrativo el cual ha debido conformarse con ocasión al procedimiento de Control Fiscal. De igual manera se Admitió provisionalmente el Recurso Contencioso Tributario a los efectos de conocer de la solicitud de Amparo Cautelar Nominada para suspensión de los efectos del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2023/0053 notificada en fecha 15 de Febrero de 2023, declarando IMPROCEDENTE la solicitud de. (v. folios 1 al 6 cuaderno separado) En fecha 03 de Mayo de 2023, la representación judicial de la contribuyente, consigna por ante la Unidad de Recepción de Documentos de este Circuito Judicial, escrito de solicitud de medida cautelar y suspensión de efectos (v. folios 43y 44). Estando las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 286 y siguientes del Decreto Constituyente que dicta el Código Orgánico Tributario de 2020 (en lo sucesivo COT de 2020); este Tribunal dicto Sentencia Interlocutoria Nº PJ0662023000032 en fecha 16 de Mayo de 2023, mediante la cual se ADMITIO el presente Recurso Contencioso Tributario, ordenando así las notificaciones de ley. (v. folio 45). En fecha 26 de Junio de 2023, este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana, mediante Sentencia Interlocutoria N° PJ0662023000052, declaró IMPROCEDENTE la solicitud efectuada por la contribuyente con relación a la medida de suspensión de los efectos del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2023/0053 notificada en fecha 15 de Febrero de 2023. En fecha 27 de Julio de 2023, la representación judicial de la contribuyente estando en la oportunidad procesal correspondiente al lapso probatorio, consigna escrito de pruebas. (v. folios 74 al 76) En fecha 14 de Agosto de 2023, este Órgano Jurisdiccional dicto y publico Sentencia Interlocutoria Nº PJ0662023000093 mediante la cual, se ADMITEN las pruebas traídas al proceso, por no ser manifiestamente ilegales ni impertinentes. (v. folio 169 al 171 quinta pieza) En fecha 6 de Febrero de 2024, la representación judicial del ente exactor consigna mediante diligencia expediente administrativo constante de Ochenta y Un (81) folios útiles. (v. folios 195 al 293 quinta pieza) En fecha 11 de Marzo de 2024, se dicto auto de “visto sin informes”, este Juzgado tomando en consideración lo preceptuado en el articulo Nº 304 y siguiente del COT de 2020, fija el lapso de sentencia de (60) días continuos para dictar sentencia. (v. folio 295 quinta pieza) -I- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Mediante la notificación de la Providencia Administrativa N° 534-2022 de fecha 31 de Agosto de 2022, se inicia el procedimiento de control fiscal el cual culmina con el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2023/0053 notificada en fecha 15 de Febrero de 2023, en la cual se confirma el reparo formulado a la contribuyente por la cantidad de Ciento Cincuenta y Seis mil Ochocientos Trece Bolívares con Ocho céntimos (Bs. 156.813,08); de igual manera se impone multa por la cantidad de Trescientos Trece mil Seiscientos Veintiséis Bolívares con Dieciséis céntimos (Bs. 313.626,16); multa por no consignar la documentación completa por la cantidad de Novecientos Noventa y Ocho Bolívares con Cero céntimos (Bs. 998,00); e intereses moratorios por la cantidad de Ciento Cuarenta y Siete mil Cuatrocientos Sesenta y Tres Bolívares con Cuarenta y Siete céntimos (Bs. 147.463,47) -II- ARGUMENTOS DE LAS PARTES La representación de la contribuyente en su escrito alegó lo siguiente: De la nulidad absoluta del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2023/0053, con fecha de emisión 2 de Febrero de 2023 y notificada en fecha 15 de Febrero de 2023, por la ilegal aplicación de supuestos de hecho para la imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales. Que el Acto Administrativo ut supra identificado justifica su decisión sobre supuestos de hechos relatados en el acta de reparo por el funcionario actuante, de manera tal justificar la implementación del procedimiento de determinación sobre base presuntiva. Que a pesar que el ente exactor fundamenta su decisión en la supuesta no presentación de la información, puede constatarse que si se entregó la mayoría de los requerimientos. Que la Administración Tributaria municipal tenía en sus manos las declaraciones del ISLR e IVA, las cuales constituyen la base necesaria para el cálculo de los ingresos brutos, a los efectos de comparar con los registros municipales. Que la Administración Tributaria ha debido tomar como ciertos los ingresos brutos declarados y los tributos pagados, lo cual se puede observar en el acta de requerimiento presentada por la auditora. Que la Superintendencia de Administración Tributaria no aplicó el sistema sobre base cierta ni el de base presuntiva por separado, sino que optó por aplicar ambos sistemas, para los períodos 2017 y 2018 sobre base presuntiva y la base cierta para los períodos 2019 al 2021, lo cual no está previsto en el COT, ni en la Ordenanza. Que ante la existencia real de elementos que permitían y permiten conocer los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente sobre base cierta, se insiste en que la Administración Tributaria le era posible conocer los Ingresos Brutos, por cuanto la información si fue suministrada por la contribuyente, y si existían las condiciones para que la misma fiscal actuante pudiera obtener por si misma los elementos de juicio sobre una base cierta. Que el Falso Supuesto, es procedente porque el contribuyente si cumplió con su carga probatoria, por cuanto si aportó la prueba para desvirtuar unos supuestos hechos constatados por la Administración Tributaria Municipal, ya que el acta de reparo parte del falso supuesto de que la contribuyente no aportó ningún tipo de prueba que permitiera desvirtuar lo constatado por la fiscal actuante. De los elementos que rielan en autos, se observa la inactividad procesal de la Administración Tributaria Municipal; no obstante, a los efectos de mantener el equilibrio entre las partes, se tomaran los fundamentes de hecho y derecho plasmados en el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2023/0053, con fecha de emisión 2 de Febrero de 2023 y notificada en fecha 15 de Febrero de 2023 y de los actos de trámites utilizados para configurar el ut supra identificado acto. Dentro de la narrativa del Acto Administrativo ut supra identificado, en cuanto a la implementación del procedimiento de determinación sobre base presuntiva, expone: “Ahora bien, visto lo anterior esta Superintendencia observa que el Acta Fiscal Nro. 416/2022 inserta en el expediente se constató los fundamentos de hecho y de derecho invocados por la Auditora Fiscal, sin embargo, una vez examinados como han sido todos los recaudos suministrados por el contribuyente para el proceso de la investigación fiscal, tal y como consta en el Acta de Recepción de Documentos ut supra estos no fueron suficientes para determinar la verdadera capacidad contributiva, ya que NO CONSIGNO LOS DOCUMENTOS CONTABLES Y/O FINANCIEROS COMPLETOS, lo cual impidió tener con certeza el movimiento económico del establecimiento y poder obtener elementos de juicios necesarios que permitan determinar una base imponible cierta, lo que conllevo a la funcionaria actuante a aplicar el INPC en base al Banco Central de Venezuela para cada uno de los períodos auditados, por tal motivo resulta impropio que la recurrente pretenda desvirtuar la determinación del tributo efectuada por la Superintendencia de Administración Tributaria Municipal, razón por la cual se desestima lo alegado en su escrito. Así se declara.” En cuanto a la denuncia sobre el falso supuesto, expone: “Sobre este aspecto, la parte actora lega que en virtud que la Administración basó el acto administrativo en hechos inexistentes. Al respecto este Despacho da una revisión a la documentación que conforma el expediente administrativo se evidencia en el folio sesenta y nueve (69), corre inserto el Acta Fiscal Nro. Nro. 416/2022, de fecha 29 de septiembre de 2022, mediante el cual se le notificó al contribuyente en esa misma fecha en la parte G, Emplazamiento al allanamiento y continuación del Procedimiento de Determinación la formulación de descargos y a su vez se le indicó los lapsos previstos a los fines de la presentación de su escrito de descargos y de le promoción de pruebas. En atención a esto, en fecha 31/10/2022 haciendo uso legal el contribuyente presento su escrito de descargos y promoviendo sus respectiva pruebas, sin embargo, una vez revisadas y evaluadas por este despacho estas no fueron suficientes para desvirtuar el contenido del acta fiscal ut supra, ya que en su mayoría están insertas en el expediente administrativo, tal y como se mencionan a continuación: marcada con la letra A Planilla de Liquidación de Derechos Arancelarios, Marcado con la letra B, Acta Fiscal Nro. 416/2022, Marcada con la letra C, Registro de Información Fiscal, Marcado con la letra D, Acta Constitutiva y última modificación, Marcada con la letra E. Licencia de Actividades Economicas, Marcado con la letra F, Declaraciones de ingresos brutos de los ejercicios fiscalizados del Municipio Caroní, marcado con la letra G, (Declaraciones del Impuesto sobre la Renta, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. Por lo que se puede observar, todos estos documentos fueron tomados en consideración por la Auditora al momento de realizar la determinación fiscal, sin embargo, los antecedes contables como son los libros, reportes de compras, ventas, inventarios, son los respaldos o medios necesarios para conocer las operaciones para el cálculo real del tributo, y estos no fueron consignados ni en su momento cuando le fueron requeridos ni con el escrito de Descargos real del tributo, y estos no fueron consignados ni en su momento cuando le fueron requeridos ni con el escrito de Descargos, por lo que este despacho desestima este alegato”. En cuanto al fundamento de la sanción por incumplimiento de deberes formales, señaló: “Que se evidencia en la motivación del Acta Fiscal N° 416/2022 de fecha 29/09/2022, que la sociedad mercantil: TIENDAS VALEO ORINOKIA, C.A. CUENTA NRO. 030004109, no consigno los documentos contables y/o financieros completos, encontrándose incursa en el supuesto sancionatorio establecido en el articulo 80 numeral 10 de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios y su Clasificador de Actividades Económicas…” -III- PRUEBAS TRAIDAS AL PROCESO Visto el escrito de promoción de pruebas presentado por el abogado Alejandro Paiva Roberson, siendo la oportunidad procesal, conforme al principio de adquisición procesal, expuso 1. Ratifica el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2023/0053, en la cual confirma el reparo fiscal, y fue consignada marcada “B”. 2. Ratifica el escrito de descargos con el Acta de Reparo, la cual se consigna marcado con la letra “A”. 3. Ratifica Providencia Administrativa N° GFA 534-2022, que se acompañó al Recurso Contencioso Tributario marcada “C”. 4. Ratifica Acta de Requerimiento identificada con el N° 534-2022, la cual se acompaño al Recurso Contencioso Tributario. 5. Ratifica Acta de Recepción N° GFA-534-2022, que se acompañó al Recurso Contencioso Tributario. 6. Consigna en Doscientos Setenta y Cuatro (274) folios útiles, Declaración del Impuesto al Valor Agregado desde el período Junio 2017 hasta el período Diciembre 2021, anexos marcados “B”. 7. Consigna en Un mil Treinta y Tres (1.033) folios útiles: Libros Especiales de Ventas del IVA desde Enero 2017 hasta Diciembre 2021, anexos marcados “C”. 8. Consigna Treinta y Nueve (39) folios útiles con Reporte por Sistema de Ventas o Servicios correspondientes a los períodos fiscalizados discriminados por facturas por productos de la venta por mes calendario, anexos marcados “D”. La Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en el artículo 31 referente a la actividad Administrativa, señala: “De cada asunto se formará expediente y se mantendrá la unidad de éste y de la decisión respectiva, aunque deban intervenir en el procedimiento oficinas de distintos Ministerios o Institutos Autónomos” Por lo que, dicho Expediente Administrativo contiene el iter procedimental del funcionario actuante en la configuración del Acto Administrativo, y traerlo al proceso, es obligación del ente recaudador tal como lo señaló la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 01125 de fecha 01/10/2008, y en la que se dejó sentado lo siguiente: “( …) tal como lo expresó la Sala en su decisión 00116 de fecha 24 de enero de 2008, cuando afirmó: “…En este sentido, cabe destacar el criterio de este Supremo Tribunal, al señalar que la obligación de presentar el referido expediente administrativo en el juicio donde se esté conociendo de las objeciones a los actos administrativos derivados de él, recae en la propia Administración que emitió el acto objeto del recurso, pues es a ella a la que le interesa demostrar las actuaciones y sustentos de que se valió para fundamentar sus actos…” (Vid. Sentencia Nº 00692 de fecha 21 de mayo de 2002 y Nº 1.257 de 12 de julio de 2007). Adicionalmente señala la Sala: “...El expediente administrativo está constituido por el conjunto de actuaciones previas que están dirigidas a formar la voluntad administrativa, y deviene en la prueba documental que sustenta la decisión de la Administración. Por tanto, sólo a ésta le corresponde la carga de incorporar al proceso los antecedentes administrativos; su no remisión constituye una grave omisión que pudiera obrar en contra de la Administración y crear una presunción favorable a la pretensión de la parte accionante…”. Ahora bien, con relación al expediente administrativo en este proceso Contencioso Tributario constituye el elemento fundamental de la prueba judicial, el cual se conforma a partir de la Providencia Administrativa, cuya incorporación al proceso fue solicitada conjuntamente con el Auto de Entrada del recurso de fecha 28 de Marzo de 2023, el cual fue consignado por el ente exactor en fecha 6 de Febrero de 2024, en el mismo se observan los siguientes documentos: 1. Providencia Administrativa N° GFA 534-2022 de fecha 31 de Agosto de 2022, con la leyenda manuscrita “Notificación de Providencia vía Electrónica”. 2. Acta de Requerimiento N° 534/2022 con leyenda impresa “Notificación Por Domicilio Fiscal Electrónico”. 3. Impresión de pantalla correo electrónico tributosgs@gmail.com, de fecha 19 de Septiembre de 2022, dirigido a tributario.axasport@gmail.com, ramonsayegh@hotmail.com, GLADYS SMITH; con el siguiente mensaje: “La Superintendencia de Administración Tributaria del Municipio Caroní a través de la Gerencia de Fiscalización y Auditoría por medio de la presente le notifica las Providencias Administrativas y Actas de Requerimientos Nros. 534/2022 a tales efectos se me autoriza en carácter de Auditor Fiscal tributario para la realización de una Auditoría fiscal a su representada siendo debidamente facultada …” 4. Acta de Recepción N° GFA. 534.2022 de fecha 22 de Septiembre de 2022. 5. Acta Constitutiva de la firma mercantil Tiendas Valeo Orinokia, C.A. 6. Certificado de RIF de Tiendas Valeo Orinokia, C.A. 7. Licencia sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio y Servicios N° 2006-2965, ID Contribuyente 16356. 8. Declaraciones del IAE de los periodos de Enero 2019 hasta Diciembre 2021. 9. Planillas de Pago: primer trimestre 2017, segundo trimestre 2017, tercer trimestre 2017, cuarto trimestre 2017, primer trimestre 2018, segundo trimestre 2018, tercer trimestre 2018. 10. Mayor Analítico Mayo 2021. 11. Cuadro con calculo: Declarados, Calculo, % Aplicar, Impuesto a Liquidar. 12. Acta de Reparo y Anexo N° 416/2022 de fecha 29 de Septiembre de 2022. 13. Auto de Cierre Fase de Fiscalización o Verificación. 14. Escrito de Descargos de fecha 31 de Octubre de 2022, con la nota manuscrita: “Se recibe escrito de descargo de Ocho (08) folios y sus vueltos. Se reciben los anexos mencionados en el escrito”. 15. Instrumento Poder. 16. Auto de Remisión Sumario Administrativo. 17. Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2023/0053. -IV- MOTIVACIONES PARA DECIDIR El fondo a debatir circunda a dos aspectos: la legalidad de determinar Sanción por Incumplimiento de Deberes Formales en un procedimiento de Fiscalización y Determinación, y la validez de la implementación del procedimiento de determinación sobre base presuntiva que dio origen al Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2023/0053 de fecha 2 de Febrero de 2023, notificada en fecha 15 de Febrero de 2023; emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria adscrita a la Alcaldía del Municipio Caroní del estado Bolívar. En cuanto al primer alegato, es menester evaluar en primera instancia, el procedimiento bajo el cual la Administración Tributaria Municipal procedió a levantar una sanción por incumplimiento de un Deber Formal. El Acto Administrativo por medio del cual se enviste de competencia al funcionario actuante es la Providencia Administrativa, la cual no se observa en el expediente judicial; no obstante, del Acta de Reparo N° 416/2022, en su parte narrativa, se puede extraer la información referente a la competencia, la cual detalla: “En Ciudad Guayana a la fecha de su notificación, la funcionaria Lcda. Gladys Smith titular de la cédula de identidad Nro. 9.944.349 Auditor VIII de la Gerencia de Fiscalización y Auditoría adscrita a la Superintendencia de Administración Tributaria del Municipio Caroní creada por el Ejecutivo Municipal mediante decreto N° 036/2016 de fecha 27 de Diciembre de 2016, publicado en la Gaceta Municipal N° 1.281/2016, fue debidamente facultada para esta acto según Providencia Administrativa GFA Nro. 534/2022 de fecha 31-08-2022 emanada de la mencionada instancia Administrativa Municipal, con el objeto de practicar fiscalización y determinación a la empresa: TIENDAS VALEO ORINOKIA, C.A. LICENCIA NRO. 2006-2695 I.D. 6.356 RIF J-31348943-3 para los ejercicios fiscales señalados anteriormente, conforme los artículos 57, 58 y 59 de la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, servicios o de Índole Similar (ISAE) publicada en la Gaceta Municipal 1022-2011 de fecha 19-12-2011, reforma parcial publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria de fecha 30-08-2018”. (Subrayado por este Superior Tributario) Ahora bien, el artículo 57 de la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, servicios o de Índole Similar (ISAE) publicada en la Gaceta Municipal 1022-2011 de fecha 19-12-2011, señala: “Artículo 57. La Administración Tributaria Municipal, podrá en cualquier momento, si así lo estima conveniente, examinar las declaraciones, realizar las investigaciones y pedir la exhibición de los libros de contabilidad para verificar la exactitud de los datos suministrados o la sinceridad de las actividades realizadas e ingresos declarados, y así, por vía de auditoría fiscal, se podrá determinar de oficio la verdadera capacidad tributaria del contribuyente para cada período fiscal municipal y formular el reparo a que hubiere lugar”. (subrayado por este Superior Tributario) De acuerdo con la competencia otorgada por la Providencia Administrativa “fiscalización y determinación”, y sobre la base del artículo 57, el cual define la actividad de fiscalización, es pertinente citar el artículo 58 la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, servicios o de Índole Similar (ISAE) publicada en la Gaceta Municipal 1022-2011 de fecha 19-12-2011, el cual determina el campo de actuación de un funcionario en la actividad de fiscalización: “Artículo 58. En el ejercicio de las funciones de fiscalización y auditoría la Dirección o la Administración Tributaria Municipal podrá: 1. Examinar los libros, documentos y papeles que registren o puedan registrar, comprobar las negociaciones u operaciones que resuman, con los datos que deben contener las declaraciones. 2. Emplazar a los contribuyentes o a sus representantes para que contesten interrogatorios sobre las actividades u operaciones de las cuales puedan desprenderse, a juicio de la Administración Tributaria Municipal, la existencia de derechos del Fisco Municipal. 3. Exigir a los contribuyentes la exhibición de sus libros y documentos, practicar citaciones de comparecencia obligatoria ante la Administración Tributaria Municipal, en el plazo que se le indique y proporcionar la información que le sea requerida”. Se observa en el acta de reparo identificada con el número 416/2022 en la parte motiva la determinación de la sanción por incumplimiento de deberes formales: “Por los hechos observados en las secciones precedentes la contribuyente incursa en los ilícitos que a continuación se detallaran: En referencia a consignar los libros legales de contabilidad desactualizados de acuerdo a la normativa los cuales son parte del expediente la Sociedad Mercantil incurso en el artículo 80 numeral 10 de la Ordenanza de impuesto a las actividades económicas y su clasificador e incumplió con lo establecido en la norma que se sustenta en el Código de Comercio en sus artículos 32, 33, y en especial el 34, y Código Orgánico Tributario artículo 155numeral 1 literal a …” En el mismo orden de ideas, se observa en el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo en el “Considerando” Siete (7) la siguiente narrativa de hechos y aplicación de supuesto de derecho: “Que se evidencia en la motivación del Acta Fiscal N° 416/2022 de fecha 29/09/2022 que la sociedad mercantil: TIENDAS VALEO ORINOKIA, C.A. CUENTA NRO. 030004109, no consignó los documentos contables y/o financieros completos, encontrándose incursa en el supuesto sancionatorio establecido en el artículo 80 Numeral 10 de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios y su Clasificador de Actividades Económicas, que dispone: Artículo 80. Serán sancionados en la forma prevista en este artículo, los contribuyentes que: 1. No mantener los libros y registro en el domicilio cuando fuere obligatorio o no exhibirlos cuando la Administración Tributaria lo solicite; No mantener los medios que contengan los libros y registros de las operaciones realizadas, en condiciones de operación o accesibilidad; Llevar los libros y registros con atraso de un mes; No conservar durante el plazo establecido por la normativa, los libros y registros, así como los sistemas, programas o soportes que contengan contabilidad; Llevar los libros y registros sin cumplir con las formalidades establecidas por la normas; y No llevar en castellano o en moneda nacional los libros de contabilidad y otros registros contables, será sancionado con CIERRE TEMPORAL EN TODOS LOS ESTABLECIMIENTOS o sucursales que posea el sujeto pasivo de CINCO (5) DÍAS continuos y multa equivalente CINCUENTA (50) VECES el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor, publicado por el Banco Central de Venezuela. La sanción de clausura prevista para las ilícitos aquí establecidos, se extenderá hasta tanto el sujeto pasivo cumpla con los respectivos deberes formales y notifique a la Administración tributaria la regularización de la situación. Corregida la situación que motivó la aplicación de la sanción la Administración Tributaria procederá en forma inmediata a levantar la medida de clausura.” “De conformidad con lo dispuesto en la norma antes citada, la sanción a aplicar es calculada de la siguiente manera:” TIPO DE CAMBIO OFICIAL DE LA MONEDA DE MAYOR VALOR/BCV MULTA Tasa activa para el momento del pago 50 VECES Es importante destacar, que el valor usado para el cálculo de la sanción impuesta de acuerdo a lo establecido en el Artículo 80 Numeral 10 de la Ordenanza ut supra, es la moneda de valor mayor, que a la fecha este fijada por el BCV, en este caso la de Reino Unido (GBP). Valor usado (Bs.) Moneda/País (siglas) Bolívares (Bs.) Fecha publicación 19,96 Reino Unido (GBP) 998,00 26/12/2022 CONSIDERANDO Que de conformidad con lo establecido en el artículo 91 del Código Orgánico Tributario vigente, el contribuyente deberá cancelar la multa establecida en la presente Resolución Administrativa, teniendo en cuenta el valor del tipo de cambio que estuviere vigente para el momento del pago…” Tal como se puede observar, se liquidó una sanción por incumplimiento de Deberes Formales en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo; lo cual señala un error en el procedimiento, ante lo cual es pertinente citar la normativa reguladora de los procedimientos de control fiscal, en este caso el COT de 2020, el cual en el Capítulo III De los Procedimientos, Sección Sexta Del Procedimiento de Fiscalización y Determinación, señala lo siguiente: Artículo 187. Cuando la Administración Tributaria fiscalice el cumplimiento de las obligaciones tributarias, o la procedencia de las devoluciones otorgadas conforme a lo previsto en la Sección Octava de este Capítulo o en las leyes y demás normas de carácter tributario, así como cuando proceda a la determinación a que se refieren los artículos 141, 142 y 143 de este Código, y, en su caso, aplique las sanciones correspondientes, se sujetará al procedimiento previsto en esta Sección. Artículo 188. Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 190 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales. La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artículo deberá notificarse al contribuyente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señalados al ejercicio de las facultades de fiscalización previstas en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuación. Artículo 190. La Administración Tributaria podrá practicar fiscalizaciones a las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, en sus propias oficinas y con su propia base de datos, mediante el cruce o comparación de los datos en ellas contenidos, con la información suministrada por proveedores o compradores, prestadores o receptores de servicios, y en general por cualquier tercero cuya actividad se relacione con la del contribuyente o responsable sujeto a fiscalización. En tales casos se levantará acta que cumpla con los requisitos previstos en el artículo 193 de este Código. Artículo 193. Finalizada la fiscalización se levantará un Acta de Reparo, la cual contendrá, entre otros, los siguientes requisitos: 1. Lugar y fecha de emisión. 2. Identificación del contribuyente o responsable. 3. Indicación del tributo, períodos fiscales correspondientes y, en su caso, los elementos fiscalizados de la base imponible. 4. Hechos u omisiones constatados y métodos aplicados en la fiscalización. 5. Discriminación de los montos por concepto de tributos, a los únicos efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 196 de este Código. 6. Elementos que presupongan la existencia de ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad, si los hubiere. 7. Firma autógrafa, firma electrónica u otro medio de autenticación del funcionario autorizado.” Tal como se desprende de la norma ut supra citada, en el acta de reparo solamente se debe dejar constancia de los hallazgos, producto de: omisiones de ingresos, costos no imputables, gastos no deducibles, rebajas no procedentes, impuestos no acreditables. El artículo 131 eiusdem, al referirse a las Facultades de la Administración Tributaria, señala: Artículo 131. “La Administración Tributaria tendrá las facultades, atribuciones y funciones que establezcan la Ley de la Administración Tributaria y demás leyes y reglamentos, y en especial: 1. Recaudar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios. 2. Ejecutar los procedimientos de verificación, y de fiscalización y determinación, para constatar el cumplimiento de las leyes y demás disposiciones de carácter tributario por parte de los sujetos pasivos del tributo.” (subrayado por este Superior Contencioso Tributario) La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, le otorga a la Administración Tributaria (Nacional, Estadal o Municipal), las facultades para crear legislativamente tributos, los cuales estarán orientados a la inversión social; y siendo el Control Fiscal, su herramienta para asegurar su percepción, bien sea a través de un procedimiento de Verificación o de Fiscalización y Determinación. En el caso a quo, el procedimiento de control fiscal ejecutado por la funcionaria Gladys Smith, se circunscribe al de Fiscalización y Determinación, por lo cual, del mismo se puede generar un “Acta de Conformidad”, o como sucedió con la contribuyente un “Acta de Reparo”, cuyos requisitos están contenidos en el ut supra citado artículo 193 del COT de 2020, y en los cuales no está contenido los supuestos de incumplimiento de “Deberes Formales”, por cuanto estos se pueden determinar durante un procedimiento de “Verificación”, el cual se encuentra detallado en los artículo 182 al 186 del COT de 2020, y en el supuesto de determinación, el mismo debe estar contenido en una Resolución de Imposición de Sanción; razón por la cual, no debió estar incluido en el Acta de Reparo N° 416/2022, ni mucho menos en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053 notificada en fecha 15 de Febrero de 2022, tal como lo establece el artículo 201 del COT de 2020, el cual señala: “Artículo 201. El sumario culminará con una Resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria; se señalará en forma circunstanciada el ilícito que se imputa; se aplicará la sanción pecuniaria que corresponda, y se intimarán los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener los siguientes requisitos: 1. Lugar y fecha de emisión. 2. Identificación del contribuyente o responsable y su domicilio. 3. Indicación del tributo, período fiscal correspondiente y, en su caso, los elementos fiscalizados de la base imponible. 4. Hechos u omisiones constatados y métodos aplicados a la fiscalización. 5. Apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas. 6. Fundamentos de la decisión. 7. Elementos que presupongan la existencia de ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad, si los hubiere. 8. Discriminación de los montos exigibles por tributos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos. 9. Recursos que correspondan contra la resolución. 10. Firma autógrafa, firma electrónica u otro medio de autenticación del funcionario autorizado.” La Sala Político Administrativa del TSJ, en sentencia 01996 de fecha 25 de Septiembre de 2001, caso Inversiones Branfema contra Contraloría General de la República sentando jurisprudencia, en cuanto a los vicios del acto administrativo, señala: “La doctrina y la jurisprudencia contenciosa administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta al acto administrativo en atención a la trascendencia de las infracciones del procedimiento. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites procedimentales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente, es decir, cuando por una errónea calificación previa del procedimiento a seguir, se desvíe la actuación administrativa del iter procedimental que debía aplicarse de conformidad con el texto legal correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinden de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgredan fases del procedimiento que constituyan garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Cuando el vicio de procedimiento no produce una disminución efectiva, real, y transcendente de las garantías del administrado, sino que representa sólo fallas o irregularidades parciales, derivadas del incumplimiento de un trámite del procedimiento, la jurisprudencia ha considerado que el vicio es sancionado con anulabilidad, ya que sólo constituyen vicios de ilegalidad aquellos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa. “ De acuerdo con lo señalado en la ut supra citada decisión, y lo observado en autos, puede observarse que la denuncia presentada por la representación de la contribuyente en el Recurso Contencioso Tributario, encuadra en los supuestos a y b. El hecho de incluir dentro del cuerpo del Acta de Reparo N° 416/2022, y posteriormente en el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053 confirmando la sanción por Incumplimiento de un Deber Formal relacionado con los Libros Contables, demuestra la ausencia del trámite procedimental legalmente establecido en el COT de 2020, por cuanto la misma norma separa los procedimientos de control fiscal en: Verificación (Deberes Formales), Fiscalización y Determinación (Reparos, Impuesto por Pagar); contaminar la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo con un resultado ajeno al procedimiento al cual corresponde este Acto Administrativo, denota la ausencia de procedimiento. Así se establece. En el mismo orden de ideas, este hecho implica un desvío en el iter procedimental establecido en el COT de 2020 en cuanto al control fiscal, al incluir la Verificación de Deberes Formales en un procedimiento de Fiscalización y Determinación; lo cual configura el vicio del error en procedimiento. Así se establece. Ahora bien, el Decreto Constituyente que dicta el Código Orgánico Tributario de 2020, en el Título IV De la Administración Tributaria, Capítulo III De los Procedimientos, Sección Quinta Del Procedimiento de Verificación, artículo 182, define el alcance de esta herramienta de Control Fiscal, la cual no solamente se circunscribe al cumplimiento de los Deberes Formales, sino que también abarca la revisión del contenido de las declaraciones con el objeto de hacer los ajustes respectivos, de haberlos, y liquidar las diferencias comprobadas. De igual manera, este dispositivo señala, que la Administración Tributaria podrá efectuar la verificación de los Deberes Formales, y de los Agentes de Retención y Percepción, en su propia sede, o en el domicilio de los sujetos pasivos, para lo cual deberá presentar Providencia Administrativa. En cuanto a la verificación de las declaraciones, el artículo 184 de la norma in comento señala: Artículo 184. “Las verificaciones a las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables se efectuarán con fundamento exclusivo en los datos en ellas contenidos, y en los documentos que se hubieren acompañado a la misma y sin perjuicio de que la Administración Tributaria pueda utilizar sistemas de información automatizada para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes, o requeridos por la Administración Tributaria.” De la normativa citada ut supra, se establece claramente que el procedimiento de Verificación va dirigido al sujeto pasivo, y la actuación de la Administración Tributaria está sujeta a los tributos cuya competencia está enmarcada dentro de lo establecido en la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, sobre la base del modelo de distribución de poder vertical. Y tal como lo han definido los doctrinarios, el procedimiento de Verificación está orientado a comprobar los hechos ciertos, y de acuerdo con los principios de Legalidad y Certeza, las contribuciones deben estar contenidas en una norma y en ella debe especificarse con claridad, el hecho imponible, el quantum del gravamen y por supuesto debe contener las herramientas de control fiscal, para asegurar que el tributo legislativamente creado, se materialice en un tributo efectivamente recaudado para el cumplimiento del rol social del tributo, enmarcado en el principio de Legalidad y por supuesto garantizando el principio de Seguridad Jurídica. La Seguridad Jurídica, como principio fundamental del Derecho, debe estar garantizada, así como la Supremacía Constitucional, ambas garantes de los Derechos Humanos y del ordenamiento jurídico de todo Estado. En cuanto al primer principio, Pérez Luño (2000) ha definido la Seguridad Jurídica como un valor que se encuentra estrechamente ligado al Estado de Derecho, y el mismo se concreta en dos exigencias objetivas: en primer lugar a la corrección estructural, la cual está referida a la formulación adecuada de las normas del ordenamiento jurídico, las cuales deben ser lo suficientemente claras y de factible cumplimiento, lo cual garantiza la certeza jurídica; en el caso a quo, se observa en el desarrollo contenido en el Código Orgánico Tributario de los procedimientos de Verificación y el de Fiscalización y Determinación, ambos tratados en secciones distintas. En cuanto a la segunda exigencia, referida a la corrección funcional, está orientada al cumplimiento del Derecho por sus destinatarios (lo cual cumple con el objetivo regulador de la norma), en el caso del Código Orgánico Tributario en materia de control fiscal, el cumplimiento está orientado tanto al sujeto pasivo (en caso de los Deberes relacionados con la obligación tributaria), como al sujeto activo -en el caso de acatar los procedimientos- representado por la Administración Tributaria Municipal, lo cual constituye una garantía al cumplimiento de los principios de transparencia, legalidad, así como de la Tutela Judicial Efectiva, y la garantía constitucional del Debido Proceso. El Procedimiento de Fiscalización y Determinación ejecutado por la Administración Tributaria Municipal, del cual emana el Acto Administrativo contenido en la primera fase como acto preparatorio, el Acta de Reparo N° 416/2022, y posteriormente en el Acto Administrativo definitivo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053; se desarrolla bajo los parámetros de una auditoría, por cuanto se van a examinar cada uno de los ítems que están contenidos en las Declaraciones presentadas por los sujetos pasivos, en el caso a quo, de las Declaraciones de Ingresos Brutos, y para ello, el ente exactor, cuenta con amplias facultades para requerir toda la información que ella considere necesaria, a los efectos de poder comprobar la base imponible declarada por el contribuyente, a través de los métodos propios de una auditoría fiscal; sin que la discrecionalidad del funcionario desvíe el objeto del mismo. Al respecto, la SPA del TSJ, en sentencia 00123 de fecha 29 de Enero de 2009, caso Zaramella & Pavan Construction Company, señaló: “Planteada así la controversia, aprecia la Sala que el “procedimiento de fiscalización y determinación” previsto en los artículos 177 y siguientes de la sección sexta, Capítulo III “Delos Procedimientos”, del Código Orgánico Tributario, es uno de los cauces formales de la actividad administrativa a través del cual la Administración Tributaria procede a declarar la existencia y cuantía de la obligación tributaria o su inexistencia, mediante el cumplimiento de una serie de actos concatenados entre sí, destinados a controlar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los sujetos pasivos del tributo”. (subrayado por este Superior Tributario) En el procedimiento de Fiscalización y Determinación, en caso de determinarse reparos, se genera como acto transitorio un Acta de Reparo, la cual debe estar ajustada a los requisitos contenidos en el artículo 194 del COT de 2020. Como acto administrativo preparatorio, el Acta de Reparo se relaciona con el desenvolvimiento del trámite administrativo, y que no impiden ni obstaculizan el mismo, constituyendo la base para los actos administrativos contenidos en: Una Resolución de Allanamiento, en caso que el contribuyente acepte y pague los impuestos generados por el reparo, o una Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, en caso que el contribuyente no acepte los reparos y de inicio a la fase de Determinación en el Sumario Administrativo. Y es que tal como lo señala la Sentencia de la SPA 00123, citada ut supra, el objeto del procedimiento de “Fiscalización y Determinación”, es “declarar la existencia y cuantía de la obligación tributaria o su inexistencia”; razón por la cual, no debe estar contenido en el cuerpo de un Acta de Reparo, y mucho menos de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, la presunta comisión de un ilícito formal, por cuanto esta actividad tiene su propio procedimiento y su Acto Administrativo definitivo representado en una Resolución de Imposición de Sanción. Así se determina. Aún cuando el COT de 2020 en su artículo 194 señala que el acta de reparo que se levante de acuerdo con las formalidades exigidas en esta norma goza de autenticidad (hará plena fe mientras no se demuestre lo contrario), es menester destacar el valor del expediente administrativo como principal elemento para aplicar el control de legalidad de la actuación de la Administración Tributaria. La Sala Político Administrativa (SPA) en sentencia 00040 de fecha 15 de Enero de 2003, caso CONFERRY, al referirse al valor probatorio de las actas fiscales señaló: “Se trata de actos administrativos que, como particular medio de prueba documental, deben plasmarse o editarse por escrito, deben ser recogidos en un instrumento; lo cual hace que la relación entre los elementos contenido-objeto del documento público administrativo sea “ad substantiam actus”, es decir, que no existe acto administrativo si el mismo no consta en un documento. …omissis… En efecto, el valor probatorio de las actas de reparo fiscal, por su autenticidad, gozan de plena fuerza probatoria, y por la presunción de veracidad que las rodea dan certeza respecto a las afirmaciones materiales sobre los hechos en ellas contenidos, hasta prueba en contrario. En este sentido, la Sala, una vez más, afirma los principios y valores constitucionales, al derecho a la defensa y la asistencia jurídica, al sostener su inviolabilidad en todo estado y grado de la investigación y del proceso, conforme lo señala el artículo 49, numeral 1 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; así, como la garantía a la igualdad de las partes intervinientes en el proceso, en resguardo al principio del control y el contradictorio; como también su importancia, pues constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia, según lo previsto en el artículo 257 eiusdem; en razón de ello, si se formula una objeción donde esté involucrado el orden público, el juez como rector del juicio y en atención al poder inquisitivo que tiene, especialmente en esta materia contencioso administrativa, para descubrir la verdad, no puede sacrificar la justicia, exagerando las formalidades procesales y limitando el derecho a la defensa, ni utilizar el proceso con finalidades distintas a las que le son propias…” En virtud del determinado vicio en el procedimiento, al contaminar el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053, y en el expediente administrativo conformado con ocasión al procedimiento de Fiscalización y Determinación; no se observa la Resolución de Imposición de Sanción que ha debido notificarse posterior a la Providencia donde se autoriza a la Administración Tributaria a efectuar el procedimiento de Verificación de Deberes Formales (la cual no se observa en autos). En aras de salvaguardar la Tutela Judicial Efectiva y la garantía del Debido Proceso; es forzosa la anulación de la Sanción por Incumplimiento de Deberes Formales, por adolecer del vicio de error en el procedimiento. Así se Decide. Ahora bien, corresponde a este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana, evaluar el procedimiento ejecutado por la Administración Tributaria Municipal para la aplicación del método de Determinación sobre Base Presuntiva, y cuyo principal justificativo tal como lo señala en la motiva de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053, se debe a: 1. Que la Superintendencia observó que en el Acta de Reparo Nro. 416/2022 inserta en el expediente se constató los fundamentos de hecho y de derecho invocados por la Auditora Fiscal, sin embargo, una vez examinados como han sido todos los recaudos suministrados por el contribuyente para el proceso de la investigación fiscal, tal y como consta en el Acta de Recepción de Documentos, estos no fueron suficientes para determinar la verdadera capacidad contributiva, ya que NO CONSIGNO LOS DOCUMENTOS CONTABLES Y/O FINANCIEROS COMPLETOS, lo cual impidió tener con certeza el movimiento económico del establecimiento y poder obtener elementos de juicios necesarios que permitan determinar una base imponible cierta, lo que conllevo a la funcionaria actuante a aplicar el INPC en base al Banco Central de Venezuela para cada uno de los períodos auditados, por tal motivo resulta impropio que la recurrente pretenda desvirtuar la determinación del tributo efectuada por la Superintendencia de Administración Tributaria Municipal, razón por la cual se desestima lo alegado en su escrito. 2. Que en fecha 31 de Octubre de 2022, el contribuyente en su escrito de descargos, promueve sus respectivas pruebas, no obstante, una vez revisadas y evaluadas las mismas, el sumariador consideró que las mismas no fueron suficientes para desvirtuar el contenido del acta de reparo fiscal, por cuanto en su mayoría rielan en el expediente administrativo, tal como se mencionan: marcada con la letra A Planilla de Liquidación de Derechos Arancelarios, Marcado con la letra B, Acta Fiscal Nro. 416/2022, Marcada con la letra C, Registro de Información Fiscal, Marcado con la letra D, Acta Constitutiva y última modificación, Marcada con la letra E. Licencia de Actividades Economicas, Marcado con la letra F, Declaraciones de ingresos brutos de los ejercicios fiscalizados del Municipio Caroní, marcado con la letra G, (Declaraciones del Impuesto sobre la Renta, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. Por lo que se puede observar, todos estos documentos fueron tomados en consideración por la Auditora al momento de realizar la determinación fiscal, sin embargo, los antecedes contables como son los libros, reportes de compras, ventas, inventarios, son los respaldos o medios necesarios para conocer las operaciones para el cálculo real del tributo, y estos no fueron consignados ni en su momento cuando le fueron requeridos ni con el escrito de Descargos real del tributo, y estos no fueron consignados ni en su momento cuando le fueron requeridos ni con el escrito de Descargos, por lo que este despacho desestima este alegato. En primera instancia corresponde citar y analizar la normativa procesal contenida en el COT de 2020 en la cual señala las circunstancias que inducen a la Administración Tributaria a utilizar el sistema de determinación sobre base presuntiva, de manera tal poder conocer el hecho generador de la obligación tributaria, en el presente caso de la exactitud del mismo. A tal efecto el COT de 2020 en su artículo 140 señala: “Artículo 140. Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir con sí mismos dicha obligación o proporcionar la información necesaria para que la determinación sea efectuada por la Administración Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario. NO obstante, la Administración Tributaria podrá proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, así como adoptar las medidas cautelares conforme a las disposiciones de este Código, en cualquiera de las siguientes situaciones: 1. Cuando el contribuyente o responsable hubiere omitido presentar la declaración. 2. Cuando la declaración ofreciera dudas relativas a su veracidad o exactitud. 3. Cuando el contribuyente, debidamente requerido conforme a la ley, no exhiba los libros y documentos pertinentes o no aporte los elementos necesarios para efectuar la determinación. 4. Cuando la declaración no esté respaldada por los documentos, contabilidad u otros medios que permitan conocer los antecedentes, así como el monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del tributo. 5. Cuando los libros, registros y demás documentos no reflejen el patrimonio real del contribuyente. 6. Cuando así lo establezca este Código o las leyes tributarias, las cuales deberán señalar expresamente las condiciones y requisitos para que proceda.” De acuerdo con la narrativa contenida en el Acta de Reparo N° 416/2022 de fecha 29 de Septiembre de 2022, la Administración Tributaria Municipal expone: “B.- Información Requerida Al Contribuyente. A los efectos de realizar la investigación fiscal se procedió a solicitar al contribuyente información mediante Acta de Requerimiento N° 534/2022 notificada en fecha 19-09-2022 para recibir los documentos consignados según Acta de Recepción N° 534/2022 recepcionando la información como a continuación se detalla: 1. Acta Constitutiva y última modificación. Consignadas ultima y modificación. 2. Registro de Información Fiscal (R.I.F.). Consignado. 3. Licencia de Actividades Económicas. Consignada. 4. Licencia de Licores. No aplica. 5. Declaraciones de ingresos brutos del Municipio Caroní. Consignadas Incompletos Fletantes 2017 y 2018. Consigna 2019 al 2021. 6. Declaraciones de ingresos brutos en otras jurisdicciones municipales si posee sucursales o principal fuera de este municipio. No aplica. 7. Reporte de facturación de ingresos por sistema generados por sucursales y la principal. No aplica. 8. Libros de contabilidad, Diario, Mayor e Inventarios. Diario incompleto presenta registros con salto de mayo de 2013 a junio de 2019 y de este mes a mayo de 2021, mayor incompleto presenta registros con salto de mayo 2013 a junio 2019 y de este mes a mayo de 2021 e inventarios hasta mayo de 2021 (no suministra copia solo de mayor analítico e incompleta). 9. Libros especiales de Ventas consignados incompletos del 2017 al 2021 en cada período. 10. Libros especiales de Compras consignados años 2017 completo 2018 incompleto 2019 incompleto, 2021 y 2021 completo. 11. Libros especiales de Licores por mes calendario (si aplica). No aplica. 12. Presentar Facturas de venta o Servicios prestados. Consigna muestras de facturas años 2019 al 2021 incompletas. 13. Declaraciones del Impuesto Sobre la Renta. Consignados completos años 2016 al 2022. 14. Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado. Consignados años 2017 incompleto 2018 al 2021 completos. 15. Reporte por sistema de Ventas o servicios, con indicación del tipo de actividad o producto de la venta por mes calendario. Incompletos presenta 2021 e incompletos. 16. Reporte por sistema de Compras, producto de la compra por mes calendario. No presentan. 17. Reporte de sistema de registro de entradas y salida de inventarios de productos a comercializar correspondientes, discriminados por facturas por mes No consignados. 18. Listado de proveedores con su correspondiente nro Telefónico y Rif. Consignados. 19. Estados financieros, (Balance General y Estado de Resultado) en valores Históricos, Consignados incompletos mayo de 2017 a mayo 2021. 20. Exhibición de Acta fiscal anterior y/o decisiones administrativas o judiciales con que concluyeron efectivamente dichos procedimientos. Consignadas 21. Pronunciamiento emitido por el SENIAT de exención al IVA y/o empresas sin fines de lucro. No Aplica. 22. Pronunciamiento emitido por el SENIAT de exención de llevar los registros de inventario. No Aplica. 23. Pronunciamiento emitido por el SENIAT de llevar los registros de inventario en sistemas computarizados. No Aplica 24. Otros que el funcionario requiera en sitio (de acuerdo a lo que especifique).” Ahora bien, en cuanto al procedimiento ejecutado por la representación fiscal, en la narrativa del Acta de Reparo N° 416/2022, detallan: “La fiscalización aplicó los procedimientos de auditoría pertinentes a la determinación de los ingresos brutos que constituyen la base imponible del Impuesto Sobre Actividades Económicas, cuya base jurídica tiene sustento en lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario, en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal en los artículos 205 al 227 y en lo dispuesto en la Ordenanza que crea al tributo en el Municipio Caroní… La determinación fiscal se realizó sobre base presunta tomando en consideración los documentos contables y financieros no presentados por la contribuyente. En el caso de diferencias entre la información consignada se establecen procedimientos de análisis para explicar las mencionadas diferencias, las cuales podrán resultar en ajustes a la base imponible declarada por el contribuyente y subsecuentemente en un Reparo Fiscal del impuesto liquidado por este en su declaración. En general se aplicaron procedimientos de análisis documental y numérico, con basamento en la documentación disponible y se aplicaron procedimientos sustentados en la Ordenanza (…)” De acuerdo con lo manifestado por la representación de la Administración Tributaria Municipal, la decisión de emplear el sistema de determinación sobre base presuntiva, se fundamenta en “los documentos contables y financieros no presentados por la contribuyente”, detalla en la misma narrativa del Acta de Reparo N° 416/2022, en los siguientes términos: “En primera instancia corresponde a que la contribuyente presento sin la normativa, no consigno o consigno incompletos los documentos contables y/o financieros inherentes a su actividad económica que se detallan a continuación: Declaraciones de ingresos brutos del Municipio Caroní. Consignadas Incompletos Faltantes 2017 Y 2018, Libros de contabilidad, Diario incompleto presenta registros con salto de mayo de 2013 a junio de 2019 y de este mes a mayo de 2021 e inventarios hasta mayo de 2021 (no suministra copia solo de mayor analítico e incompleta), Libros especiales de Ventas consignados años incompletos del 2017 al 2021 en cada periodo, Libros de Compras consignados años 2017 completo 2018 incompleto 2019 incompleto, Facturas de venta o Servicios prestados. Consigna muestras de facturas años 2019 al 2021 incompletas, Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado consignados años 2017 incompleto 2018 al 2021 completos, Reporte por sistema de Ventas o Servicios, con indicación del tipo de actividad o producto de la venta por mes calendario. Incompletos presenta 2021 e incompletos, Reporte por sistema de Compras No presentan y Reporte de sistema registro de entradas y salidas de inventario de productos a comercializar correspondientes, por facturas, por mes No consignados ”. De los fundamentos de hecho y de Derecho citados por la Administración Tributaria Municipal, en su Acto Administrativo de trámite (Acta de Reparo N° 416/2022) y en el Acto Administrativo definitivo (Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053), señala que la información suministrada por la contribuyente, tanto en la fase de Fiscalización (Auditoría) no fue suficiente para poder “determinar sobre base cierta la verdadera capacidad contributiva de la contribuyente” como de Determinación (Sumario Administrativo) “no presentó alegatos suficientes que conllevaran a este despacho a enervar el resultado de la investigación fiscal y declarar con lugar su pretensión.”, confirma los reparos, los cuales se determinaron de la siguiente forma: “Que se puede constatar en el Acta Fiscal N° 416/2022 de fecha 29/09/2022, que la empresa mercantil: TIENDAS VALEO ORINOKIA, C.A. CUENTA NRO. 030004109, INCURRIÓ EN OMISIÓN, CAUSANDO UNA disminución ilegítima del impuesto a cancelar, encontrándose incursa en el supuesto sancionatorio establecido en el artículo 79 Literal E de la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios y su Clasificador de Actividades Económicas…” Ahora bien, antes de valorar las pruebas promovidas por la representación de la contribuyente, este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana, considera pertinente citar el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa con relación a los procedimientos de Determinación de la obligación Tributaria: en sentencia N° 00735 de fecha 22 de Julio de 2010, caso Multicine las Trinitarias, C.A., señaló: “De la normativa transcrita se colige que la Administración Tributaria dispone de dos (2) sistemas para la determinación de la obligación tributaria de oficio como son: “sobre base cierta” y “sobre base presuntiva”, en el primero de los casos, es decir, la estimación de oficio sobre base cierta es realizada por el Órgano Fiscal cuando éste dispone de todos los elementos que le permitan conocer la situación del sujeto pasivo de la obligación tributaria, tales como: las declaraciones del contribuyente; los libros contables, las intervenciones de terceros, entre otros”. El COT de 2020, en su artículo 141, define ambos sistemas de la forma siguiente: Artículo 141. “La determinación por la Administración Tributaria se realizará aplicando los siguientes sistemas: 1. Sobre Base Cierta, con apoyo en todos los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos imponibles. 2. Sobre Base Presuntiva, en mérito de los elementos, hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión con el hecho imponible permitan determinar la existencia y cuantía de la obligación Tributaria.” En este mismo orden de ideas, la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar (ISAE) publicada en Gaceta Municipal 1023-2011 de fecha 19 de Diciembre de 2011, señala en su artículo 59 lo siguiente: “Cuando la Administración Tributaria deba proceder a la determinación de oficio del impuesto previsto en esta Ordenanza, lo hará de la siguiente manera: 1. Sobre base cierta con apoyo de los elementos que permitan conocer en forma directa la base imponible. 2. Sobre base presunta, si a la Administración Tributaria Municipal, le fuera imposible obtener los elementos de juicio sobre base cierta, bien porque fuere imposible conocer los ingresos brutos obtenidos o, bien porque el contribuyente no los proporcione a la Administración Tributaria Municipal y esta no los pudiere obtener por si misma. En este segundo supuesto, el contribuyente no tendrá derecho a impugnar la determinación de oficio, fundamentándose en hechos o elementos que hubiere ocultado o no exhibido a la Administración Tributaria Municipal cuando fue requerido por ello”. Tal como lo señala la norma ut supra citada, la cual es ratificada por la SPA en su criterio reiterado, en el procedimiento de Fiscalización y Determinación, la regla general es la implementación del sistema de determinación sobre base cierta; más aún en el caso de la Administración Tributaria cuyo cumplimiento del deber de declarar se efectúa a través de los medios electrónicos implementadas por ésta, lo cual le permite tener en sus servidores el ejemplar de cada declaración presentada por el sujeto pasivo, tal como sucede con la Administración Tributaria del Municipio Caroní. Tal como lo señala el COT de 2020 y la Ordenanza del ISAE, sólo cuando “fuere imposible conocer los ingresos brutos obtenidos”, bien sea porque una vez efectuadas las pruebas de auditoría, arroje la necesidad de profundizar en la comprobación de la información contenida en la Declaración de Ingresos Brutos, y el contribuyente no aporte el resto de la información para determinar la veracidad de lo declarado, o porque la misma Administración Tributaria Municipal no la pudiere obtener por si misma, bien sea a través de sus registros electrónicos y físicos o a través de información de terceros; es cuando debe acudir como instancia extraordinaria, al sistema de determinación de determinación sobre base presuntiva. En el expediente administrativo incorporado al proceso por la Administración Tributaria Municipal, no se observan las pruebas de auditoría de obligatorio cumplimiento en un procedimiento de examen de la cuenta, el cual comprende la actividad de Fiscalización; notándose en la narrativa del Acto Administrativo de trámite (Acta de Reparo N° 416/2022) como en el Acto Administrativo definitivo (Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053) una actividad propia de un procedimiento de “Verificación de Deberes Formales”, limitándose a enunciar la situación formal (completa e incompleta) de cada uno de los recaudos consignados por la contribuyente como respuesta al Acta de Requerimiento N° 534/2022, sin observarse una actividad investigativa como lo exige la Fiscalización (auditoría fiscal), y ello se refleja en las denominadas pruebas de auditoría tal como lo exige Federación Venezolana de Contadores y las NIFF dentro de los procedimientos iníciales. Al respecto, la Sala Político Administrativa en sentencia N° 00581 de fecha 22 de Abril de 2003, caso Pablo Electrónica, C.A., al referirse a las reglas para la aplicación del sistema de determinación sobre base presuntiva, sostiene: “A partir de la norma transcrita supra, con apoyo en la jurisprudencia patria sentada sobre el particular, concluyó el a quo que la determinación de oficio sobre base presuntiva es de aplicación excepcional, sólo para aquellos casos en los que la fiscalización no puede obtener de la contribuyente, ya de manera directa o indirecta, los elementos de juicio necesarios para practicar la determinación de oficio sobre base cierta, vale decir ante la imposibilidad de disponer de certeza para la determinación tributaria de oficio, interpretando entonces que regla general aplicable es que la obligación tributaria se determine sobre base cierta.” (subrayado por este Tribunal Superior Contencioso Tributario) En el mismo orden de ideas, se observa en el escrito de descargos presentado por la representación de la contribuyente en la instancia del Sumario Administrativo, fueron promovidas las siguientes documentales: A. Acta de Reparo N° 416/2022, notificada el 29 de septiembre del 2022 (acto administrativo objeto de los descargos). Anexo marcado “B”. B. Registro único de información fiscal (RIF). Anexo marcado “C”. C. Acta Constitutiva y última modificación (Acta de Asamblea Extraordinaria) de la Sociedad Mercantil TIENDAS VALEO ORINOKIA, C.A.. Anexo marcado “D”. D. Licencia sobre Actividades Económicas de industrias, comercio y servicios. Anexo marcado “E”.. E. Relación de ingresos brutos de los años 01/01/2017 al 31/12/2017. Anexo marcado “F”. (subrayado por este Tribunal Superior Tributario) F. Declaración de Impuestos Sobre la Renta 2016 al 2021. Anexo marcado “G”. Es menester resaltar, que el ejemplar del escrito de descargos el cual riela en el expediente administrativo traído al proceso por el ente exactor, se observa la nota: “Se recibe escrito de descargo de ocho (08) folios y sus vueltos. Se reciben los anexos mencionados en el escrito”. La relación de ingresos brutos fue consignada en autos por la representación judicial de la contribuyente (lo cual no se observa en el expediente administrativo). En cuanto a la prueba como elemento de garantía en cuanto al Derecho a la Defensa, la Tutela Judicial Efectiva y al Debido Proceso, dentro de un procedimiento administrativo o judicial, la Sala de Casación Civil, sentando jurisprudencia en sentencia N° RC-000217 de fecha 7 de Mayo de 2013, caso Especialidades Médicas de Occidente, C.A., señaló: “(…) Ahora bien, el derecho a la defensa y al debido proceso -derechos de rango constitucional previstos en los artículos 26 y 49 del texto constitucional-, se concentran especialmente en el derecho probatorio, siendo este último el que permite a las partes demostrar sus propias afirmaciones de hecho y de derecho con la finalidad de obtener una sentencia ajustada a la realidad (mediante el establecimiento de los hechos a través de las pruebas) y lograr así el fin último del proceso cual es la realización de la justicia. En tal sentido, para ver satisfecha la garantía constitucional del derecho a la defensa, surge necesariamente la necesidad de la prueba como mecanismo del que se valen las partes para convencer al juez de sus respectivos alegatos, de manera que esta garantía fundamental del derecho a la prueba representa la facultad que cada parte tiene de presentar cualquier medio probatorio que tenga a su disposición que se encuentre vinculado con sus pretensiones y con el tema a decidir lo que se pone de manifiesto al indicar el objeto de la prueba. Dicho lo anterior es concluyente afirmar que, para garantizar el derecho a la defensa de los justiciables, toda prueba presentada por las partes debe ser admisible, siempre que su objeto sea legal y pertinente, siendo la regla la admisión y su negativa o inadmisión, la excepción. (…)” En cuanto a las fases del procedimiento de Fiscalización y Determinación, la Sala Político Administrativa en sentencia N° 01045 de fecha 9 de Julio de 2014, caso Miguel José Guzmán Rodríguez, señaló: “Dentro de ese procedimiento de fiscalización y determinación, deben distinguirse dos períodos de la actividad de la Administración perfectamente diferenciables, a saber: i) la fase previa investigativa o preparatoria, que culmina con el acta de reparo y; ii) la etapa de sumario administrativo, que finaliza con la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo. Las 2 Fases del Procedimiento de Fiscalización. En efecto, el íter procedimental comienza la emisión de un acto de trámite (Providencia), mediante el cual se autoriza a los funcionarios en él identificados para efectuar la fiscalización, que deberá ser notificado al contribuyente o responsable para que éste proceda a suministrar la información que sea necesaria para la determinación tributaria. (Vid., entre otras, sentencia de esta Sala N° 1165 de fecha 25 de septiembre de 2002, caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A.). Primera Fase. Desde ese momento se inicia una actividad de control posterior del órgano exactor, a través de una labor investigativa destinada a comprobar la situación jurídica tributaria de los sujetos pasivos del gravamen, los cuales tienen el deber, ocurrido el hecho determinarla o proporcionar la información necesaria para que la Administración Tributaria proceda a hacerlo. Primera Fase. A modo de resumen, esta primera fase puede arrojar un Acta de “Reparo” o una de “Conformidad”, las cuales constituyen actos que finalizan el primer ciclo investigativo o preparatorio. Primera Fase. En ese sentido, esta Máxima Instancia ha sostenido que durante esta fase no está previsto un lapso para que el particular investigado ejerza su derecho a la defensa o su derecho de contradicción ante la Administración. Ello es así, porque precisamente, se está en presencia de un conjunto de operaciones de carácter preparatorio o instrumental, tendentes a comprobar la veracidad y exactitud de la declaración aportada por el contribuyente o responsable y sólo es, después de recabada esa información, en caso que la Administración constate que existe una omisión, inexactitud, irregularidad u ocultamiento de hechos por parte del sujeto pasivo del tributo, que emitirá el Acta de Reparo, contra la cual el contribuyente o responsable -de considerarlo necesario por estar en desacuerdo total o parcialmente con la manifestación de voluntad de la Administración vertida en ese proveimiento- puede presentar el escrito de descargo, en legítimo ejercicio de su derecho a la defensa, iniciándose entonces la segunda fase del procedimiento, esto es, la etapa del “Sumario Administrativo”. Fase Segunda.” Por cuanto el sistema de Determinación sobre Base Presuntiva constituye una vía excepcional, y tomando en consideración que el numeral 5 del artículo 201 del COT de 2020, señala que “la apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas”, constituye uno los requisitos que debe contener la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, corresponde a este Superior Tributario evaluar el fundamento y el procedimiento empleado por la Administración Tributaria Municipal en el ejercicio de su actividad de control fiscal. Era el deber del sumariador en aras de esclarecer los hechos, una vez obtenido los elementos necesarios para poder ejecutar el procedimiento de Fiscalización ajustado a los procedimientos de auditoría, ha debido ordenar una reposición de la causa al estado de inicio del procedimiento del control fiscal, a los efectos de poder realizar las pruebas de auditoría pertinentes, para comprobar si los ingresos brutos declarados están ajustados a la realidad, contando con los reportes de ingresos brutos como base para dar inicio al examen de la cuenta ingresos. Ahora bien, de los actos preparatorios se observa que el procedimiento comienza con la notificación de la Providencia Administrativa N° GAF/534-2022 de fecha 31 de Agosto de 2022, remitida vía correo electrónico de fecha 19 de Septiembre de 2022 (v. folio 203 quinta pieza), y en la cual se autorizó a la ciudadana Gladys Smith para efectuar el procedimiento de Fiscalización y Determinación, conjuntamente con Acta de Requerimiento N° GFA-534/2022. Posteriormente se notifica personalmente en la persona de Juan Pérez García, cedula de identidad V-17.708.948, en su cargo de Gerente el Acta de Recepción N° GFA. N° 534-2022 de fecha 22 de Septiembre de 2022 (v. folio 204 quinta pieza); y en fecha 29 de Septiembre de 2022 se notifica Acta de Reparo N° 416/2022 (v. folios 267 al 273 quinta pieza). De acuerdo con la narrativa ut supra citada, se observa que la Administración Tributaria Municipal, dio efectivamente Cuatro (4) días hábiles para la presentación de los recaudos correspondientes a los años: 2017, 2018, 2019, 2020 y 2021. Para la determinación de la “disminución ilegítima del impuesto a cancelar”, en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2022/0053 se señala como metodología implementada: “…ya que NO CONSIGNO LOS DOCUMENTOS CONTABLES Y/O FINANCIEROS COMPLETOS, lo cual impidió tener con certeza el movimiento económico del establecimiento y poder obtener los elementos de juicios necesarios que permitan determinar una base imponible cierta, lo que conllevo a la funcionaria actuante a aplicar el INPC en base al Banco Central de Venezuela para cada uno de los períodos auditados…”. (v. folio 17 primera pieza). Con relación al procedimiento de Determinación sobre Base Presuntiva, el COT de 2020 en su artículo 143 señala: “Al efectuar la determinación sobre base presuntiva, la Administración podrá utilizar los datos contenidos en la contabilidad del contribuyente o en las declaraciones correspondientes a cualquier tributo, sean o no del mismo ejercicio, así como cualquier otro elemento que hubiere servido a la determinación sobre base cierta. Igualmente, podrá utilizar las estimaciones del monto de las ventas mediante la comparación de los resultados obtenidos de la realización de los inventarios físicos con los montos registrados en la contabilidad; los incrementos patrimoniales no justificados; el capital invertido en las explotaciones económicas; el volumen de transacciones y utilidades en otros períodos fiscales; el rendimiento normal del negocio o explotación de empresas similares; el flujo de efectivo no justificado, así como otro método que permita establecer la existencia y cuantía de la obligación”. (subrayado por este Tribunal Superior Contencioso Tributario) Aplicando la Hermenéutica jurídica, del texto normativo ut supra, se desprende el camino a seguir por la Administración Tributaria cuando por vía excepcional debe recurrir al sistema de determinación sobre base presuntiva, a los efectos de cuantificar la verdadera capacidad contributiva del sujeto pasivo con ocasión a la ejecución de un procedimiento de Fiscalización y Determinación; cuando el legislador cita, “..así como otro método que permita establecer la existencia y cuantía de la obligación”, se está refiriendo a una vía pertinente la cual debe obedecer a procedimientos de auditoría, dentro de los cuales el más común es el de los movimientos bancarios (por citar un ejemplo), en el cual, atendiendo al criterio reiterado de la Sala Político Administrativa, todo deposito se presume ingreso mientras no se demuestre lo contrario; pero el aplicar una técnica incorporada al sistema tributario venezolano con ocasión a la implementación del Ajuste por Inflación, como lo representan los INPC, no constituye un medio idóneo para determinar la existencia de una cuantía, ya que su utilidad está basada en la re expresión de valores y en ISLR se aplica a los Activos No Monetarios (dada que no pueden protegerse de la inflación). De acuerdo con los hechos narrados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053; este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario hace las siguientes observaciones con relación al procedimiento de Fiscalización y Determinación: 1. No se desprende del contenido de los Actos Administrativos: Acta de Reparo N° 416/2022, ni de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053, alguna actuación orientada a determinar la no factibilidad de ejecutar la determinación sobre base cierta (pruebas de auditoría), al contrario, se destaca la justificación sobre la aplicación del sistema de determinación sobre base presuntiva. 2. Conjuntamente con el escrito de descargos se consignó una Relación de Ingresos Brutos por los períodos sujetos a la fiscalización; no obstante, no fueron apreciados por el Sumariador. 3. No se muestran los resultados de las pruebas de auditoría, ni se menciona su aplicación; solamente se hace mención de la información presentada en forma Incompleta o Completa, para ello las normas de auditoría contemplan las cedulas de auditoría y los cuadros analíticos. 4. Se observa en el cuadro analítico “Relación de ingresos brutos” que funge como anexo al acta de reparo, muchos datos, donde se puede presumir que fueron obtenidos de las declaraciones, no obstante, en cuanto a las diferencia no se explica su determinación, el dato comparativo para generar el resultado. No se puede observar, donde se aplicó el INPC, así como tampoco el valor del INPC tomado como referencia. 5. La aplicación de un factor para presumir una omisión de ingresos debe ser motivada, a los efectos de justificar su aplicación, lo cual no se aprecia en los actos administrativos Acta de Reparo N° 416/2022, ni de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053, la justificación del porqué se seleccionó ese factor. 6. En cuanto a la utilización no motivada del INPC para determinar omisiones de ingresos y por ende una presunción de un impuesto dejado de pagar, no es el elemento idóneo para la misma, por cuanto, este factor fue introducido en el sistema tributario venezolano en la reforma tributaria de 1994 con ocasión a la implementación del Ajuste Por Inflación y su aplicación estaba orientada a los “Activos No Monetarios” incorporados a la producción de la renta. Esto tiende a demostrar que si existen los elementos para haber ejecutada la Fiscalización y Determinación mediante el sistema de Determinación Sobre Base Cierta, por cuanto se desprende del contenido de los Actos Administrativos de Trámite (un Acta de Requerimiento, un Acta de Recepción y el Acta de Reparo cuyos presunta omisión de ingresos se genera con la aplicación del INPC de cada período declarado) y del Acto Administrativo definitivo (Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo) una deficiente actividad investigativa y determinativa; y es que el principal elemento probatorio de los ingresos brutos son las facturas emitidas como soportes de las ventas, y no se hace mención de las pruebas de auditoría ni su resultado con relación a la comprobación de los ingresos brutos declarados; no se justifica el para que se requirieron las declaraciones del ISLR e IVA; y por supuesto, de acuerdo con la máxima de experiencia, en un procedimiento de Fiscalización y Determinación a un contribuyente, una sola Acta de Requerimiento y de Recepción no justifican una activa actuación fiscal; por cuanto, el volumen de información a requerir y de pruebas a realizar exigen una mayor número de actos preparatorios. Así se establece. Dado su carácter excepcional, el sistema de Determinación Sobre Base Presuntiva, debe seguir los criterios establecidos en el artículo 143 del COT de 2020, cuya actividad debe ser demostrada mediante la motivación del criterio seleccionado y su vinculación con el hecho generador de la obligación tributaria, en el caso a quo, los Ingresos Brutos. Ahora bien, tomando en consideración las pruebas ofrecidas en la instancia sumarial, de la cual no se deja constancia de su valoración (la mención de insuficientes no es justificativo), y de la reiterada promoción en fase Contenciosa, considera este Superior Tributario que no fueron evaluados mediante los procedimientos pertinentes, los elementos para la aplicación de una Determinación Sobre Base Cierta. Así se establece. Por cuanto, la determinación de la diferencia de ingresos (presuntos) se efectuó tomando en consideración un factor cuya inclusión en el sistema tributario venezolano está destinada a la corrección monetaria, como un método para demostrar la pérdida del valor monetario por efectos de la inflación, lo cual no tiene vinculación con la estimación de ingresos brutos; el justificar su implementación constituiría una flagrante violación a la Tutela Judicial Efectiva, al principio de Capacidad Contributiva, y por supuesto avalar el vicio del error en el procedimiento, lo cual contradice el espíritu de Supremacía Constitucional, la cual establece que el procedimiento judicial debe constituir la herramienta para alcanzar la justicia. Y en virtud de que la contribuyente en esta instancia judicial, trajo elementos para dar inicio a una Fiscalización, como lo representa la Relación de Ingresos Brutos, queda de parte del ente exactor efectuar las pruebas de auditoría con los soportes contables, necesariamente debe reiniciar la fiscalización siguiendo los parámetros establecidos en las normas de auditoría. Así se declara. Es importante acotar, y es lo que se desprende de la actuación de la Administración Tributaria Municipal, el hecho de no confundir el desarrollo de un procedimiento de Fiscalización y Determinación con el de Verificación, por cuanto la verificación la actuación es expedita en virtud de la comprobación de hechos ciertos; por lo que respecta a la Fiscalización y Determinación, tal como lo desarrolla la jurisprudencia ut supra citada, demanda un mayor tiempo su ejecución por cuanto el trabajo del examen de la cuenta (auditoría) requiere de una labor investigativa exhaustiva y metódica, y aún cuando se desconoce la existencia de un Manual de Procedimientos, las normas de auditoría establecen los pasos a seguir, y las evidencias que van a soportar cada prueba efectuada en la labor investigativa, lo cual no se menciona en el contenido de los actos administrativos levantados por el ente exactor. En razón de lo ut supra expuesto, el Acto Administrativo Contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053 notificado en fecha 15 de Febrero de 2023, emanada de la Superintendencia de Administración Tributaria del Municipio Caroní del estado Bolívar, debe ser declarada Nula y tomando en consideración la presencia de elementos para iniciar el procedimiento sobre base cierta, se le hace una observación a la Administración Tributaria Municipal, a la aplicación de los procedimientos de Auditoría de acuerdo con las normas aprobadas por la Federación Venezolana de Contadores y tal como lo exigen las NIFF. Así se decide. En último lugar, correspondería condenar en costas procesales al Municipio Caroní del Estado Bolívar, de acuerdo a lo estatuido en el artículo 335 segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2020; sin embargo, las mismas no proceden tomando en consideración la prohibición de condenatoria en costas a la República, cuando resulte vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, a tenor de lo contemplado en el artículo 88 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016 y en armonía con el criterio establecido por el Máximo Tribunal Supremo de Justicia Sala Constitucional sentencia N° 735 de fecha 25 de octubre de 2017, caso: Mercantil, C.A., Banco Universal, Publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 41.289 del 29 de noviembre de 2017, donde se dejó sentado “(…) que las empresas que posean capital participativo del Estado así como los municipios, como entidades político territoriales locales, se les concederán los privilegios y prerrogativas procesales de la República” (cursivas propias). Así se declara. -V - DECISIÓN Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario. En consecuencia: PRIMERO: Queda Nulo el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2022/0053 notificado en fecha 15 de Febrero de 2023, y el contenido del Acta de Reparo N° 416/2022. La presente decisión no enerva las facultades de la Administración Tributarias en el ejercicio del control fiscal. SEGUNDO: Se EXIME de la condenatoria en costas a la Administración Tributaria Municipal. TERCERO: Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 305 del Código Orgánico Tributario esta sentencia si admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor publicado por el Banco Central de Venezuela. CUARTO: Por cuanto la presente decisión se dicta dentro del lapso de los Sesenta (60) días posterior al “visto; se ORDENA la notificación de los ciudadanos Sindico Procurador del Municipio Caroní del estado Bolívar en cumplimiento a las prerrogativas del Estado. Líbrense oficios. Publíquese, regístrese y emítase dos (02) ejemplares del mismo tenor, de los cuales uno debe reposar en el copiador de sentencia. Cúmplase.- Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, en Ciudad Bolívar, a los Nueve (9) días del mes de Mayo del año Dos mil Veinticuatro (2024). Años 214º de la Independencia y 165º de la Federación.- EL JUEZ SUPERIOR PROVISORIO ABG. JOSE G. NAVAS RIVERO LA SECRETARIA ABG. ARELIS C. BECERRA A. En esta misma fecha, siendo las Tres y Veinticinco minutos post meridiem (3:25 p.m) se dictó y publicó la Sentencia N° PJ0662024000025. LA SECRETARIA ABG. ARELIS C. BECERRA A. JGNR/Acba/desiree