REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro. Ciudad Bolívar, 22 de Mayo de 2025. 215º y 166º ASUNTO: FP02-U-2024-000018 SENTENCIA Nº PJ0662025000059 “visto sin informes de las partes” La presente causa se inicia en fecha 4 de Junio de 2024, mediante escrito interpuesto por el ciudadano Michel Tumajan El Alam, venezolano, civilmente hábil, titular de la cédula de identidad N° 14.223.383, actuando en su condición de Vice-Presidente de la sociedad mercantil Farmacia Farmaloto, C.A., debidamente inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Bolívar con sede en la ciudad de Puerto Ordaz, en fecha 4 de Septiembre del año 2009, bajo el N° 32, Tomo 49-A-Pro, e inscrita ante el RIF bajo el alfanumérico J-29816495-6. Con domicilio procesal ubicado en Avenida Estados Unidos, Parroquia Cachamay, Edificio Muebles D´class, Piso 1, Sector Villa Granada, Puerto Ordaz, estado Bolívar. El referido escrito contentivo de Recurso Contencioso Tributario con solicitud de Medida Cautelar para la Suspensión de los Efectos del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183, emanada de la Superintendencia de Administración Tributaria del Municipio Caroní, con fecha de notificación 14 de Mayo del año 2024, cuya Nulidad Absoluta constituye la pretensión jurídica de la contribuyente. Para el referido acto estuvo asistido por el abogado: Juan Carlos Arbeláez Martínez, venezolano, inscrito en el IPSA bajo el Nro. 49.676. Seguidamente en fecha 06 de Junio del año 2024, se le dio entrada bajo el epígrafe de la referencia; se ordeno a tal efecto notificar al Alcalde y Sindico Procurador del Municipio Caroní, a la Superintendencia de Administración Tributaria del Municipio Caroní y al Fiscal General de la República. (v. folio 68 primera pza.); a tenor de lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 291 del Decreto Constituyente mediante el cual se dicta el Código Orgánico Tributario de fecha 29 de Enero de 2020 (en lo sucesivo COT de 2020), se solicitó al ente exactor la consignación del expediente administrativo el cual ha debido conformarse con ocasión al procedimiento de Control Fiscal, el cual fue consignado por el ciudadano Sindico Procurador en fecha 13 de Noviembre de 2024, el cual consta de 1.708 folios útiles (v. folios 66 Novena pza. hasta el 291 Decima cuarta pza.). En fecha 17 de Septiembre de 2024, mediante sentencia interlocutoria N° PJ0662024000057, la abogada Arelis C. Becerra A., actuando en su condición de Juez Suplente, se aboca al conocimiento y decisión de la presente causa; estando las partes a derecho por cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 286 y siguientes del COT de 2020, este Tribunal ADMITIO el presente Recurso Contencioso Tributario, ordenando así las notificaciones de ley. (v. folios 80-81 primera pza.). En fecha 30 de Septiembre de 2024, mediante diligencia el abogado Juan Carlos Arvelaez Martínez, consigna instrumento Poder Amplio y Especial por ante la URDD, para que el referido profesional del Derecho y la abogada María de los Ángeles Mollegas, inscrita en el IPSA bajo el N° 227.916; ejerzan en forma conjunta o separada, la plena, total y absoluta representación de la contribuyente en todos los asuntos judiciales. (v. folios 91 al 97 primera pieza) En fecha 1 de Octubre de 2024, el abogado José G. Navas R., en su carácter de Juez Superior Provisorio, se aboca al conocimiento y decisión del presente asunto. (v. folio 98) En fecha 15 de Octubre del 2024, la representación judicial de la contribuyente estando en la oportunidad procesal correspondiente al lapso probatorio, consigna escrito de pruebas. (v. folios 99 primera pieza hasta el 45 novena pza.) En fecha 28 de Octubre de 2024, este Órgano Jurisdiccional dicto y publico Sentencia Interlocutoria Nº PJ0662024000071 mediante la cual, se ADMITEN las pruebas traídas al proceso, por no ser manifiestamente ilegales ni impertinentes, fijándose las fechas para la evacuación de las mismas. (v. folio 46 al 48 novena pza.). En fecha 14 de Noviembre de 2024, se celebró el acto de evacuación de la prueba de Confesión Voluntaria, para la cual la contribuyente presentó a la ciudadana Carmen Zoraida Cordero Hernández, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 8.565.874, de profesión Contadora; hicieron acto de presencia la representación judicial de la contribuyente, observándose la ausencia de la representación del ente exactor, aún cuando estaba a Derecho (v. folio 58 al 60 novena pza.). En fecha 19 de Noviembre de 2024, se evacuó la prueba de Inspección Judicial, acudiendo al acto la representación de la contribuyente, experto ingeniero en informática José Ángel Amaya Guevara, venezolano, mayor de edad, titula de la cedula de identidad N° 20.703.383, hicieron acto de presencia la representación judicial de la contribuyente, observándose la ausencia de la representación del ente exactor, aún cuando estaba a Derecho. (v. folio 61 novena pza.). En fecha 23 de Abril de 2025, se dicto auto de “visto sin informes”, este Juzgado tomando en consideración lo preceptuado en el artículo Nº 304 y siguiente del COT de 2020, fija el lapso de sentencia de (60) días continuos para dictar sentencia. (v. folio 293 décima cuarta pieza). -I- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Mediante la notificación de la Providencia Administrativa N° GFA 678/2022 de fecha 14 de Octubre de 2022, la cual fue notificada en fecha 25 de Octubre de 2022, se inicia el procedimiento de control fiscal el cual culmina con el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183 notificada en fecha 14 de Mayo del año 2024, en la cual se confirma el reparo formulado a la contribuyente y notificado en Acta de Reparo N° 120/2022 notificada en fecha 14 de Marzo de 2023 por la cantidad de: Ciento Dos mil Ochocientos Cuarenta y Nueve Bolívares con Noventa y Nueve céntimos (Bs. 102.849,99) por concepto de impuestos causados y no pagados, lo cual equivale para el 18 de Abril de 2024 equivalía a: Dos mil Seiscientos Sesenta con Treinta y Siete (2.660,37) veces el tipo de cambio de mayor valor publicado por el BCV; Doscientos Cinco mil Seiscientos Noventa y Nueve Bolívares con Noventa y Ocho Céntimos (Bs. 205.699,98) por concepto de multa, lo cual equivale para el 18 de Abril de 2024 a: Cinco mil Trescientos Veinte con Setenta y Cuatro veces el tipo de cambio de mayor valor publicado por el BCV (5.320,74); Ciento Sesenta mil Trescientos Noventa y Nueve Bolívares con Treinta Céntimos (Bs. 160.399,30) por concepto de intereses moratorios. -II- ARGUMENTOS DE LAS PARTES La representación de la contribuyente en su escrito alegó lo siguiente: I. De las irregularidades que afectan la validez y eficacia del Acto Administrativo. II. Del Falso Supuesto Administrativo. III. De la Violación al Debido Proceso. IV. De la invasión de la esfera de competencia nacional. Dentro de este primer alegato, la representación judicial de la contribuyente expones, como causas: • El haber sido notificada de Acta de Reparo N° 120/2023 en fecha 16 de Marzo de 2023, sin antes ser notificada de acta de recepción definitiva o corregida por el Auditor actuante, que el acta entregada a la contribuyente en fecha 28 de Octubre del año 2022, corresponde a la empresa Opticabuka SFX, C.A. • Que la información fue entregada en dos ocasiones al Auditor, lo cual consta en mensajería de teléfono. • Que el acta de requerimiento N° 678/2022-1, es de fecha 25 de Octubre de 2022, y no de fecha 14 de Octubre de 2022 (plasmado erróneamente en el Acta de Reparo). • Que en el Acta de Reparo, se hace mención de un Acta de Recepción, donde se describe la relación de documentos presentados y no presentados en la Auditoría, aún cuando ya se ha manifestado que la misma nunca fue notificada el Acta Corregida, por lo cual desconoce el contenido al que hace referencia el Acta de Reparo en la sección de los documentos y soportes, ya que difieren de los realmente entregados a la fiscalización. • Que ni en el Acta Fiscal, ni en los anexos a ésta, se encuentra una sumaria motivación del procedimiento empleado para determinar el importe de la diferencia de inventario, así como tampoco del impuesto que se asume como reparo. • Que existe carencia en la motivación del procedimiento de determinación sobre base presuntiva, en el cual no se tomó en consideración ciertas consustancias, como en los años 2020 y 2021, casos de pandemia y de saqueo, que afectó el ejercicio económico de la empresa, así como la reconversión monetaria, que ocasionó desmejora, pérdidas en la venta de mercancías, así como la mudanza de San Félix hasta Puerto Ordaz, lo cual provocó la interrupción y reanudación de actividades en 2022. • Que en el acta de reparo, se señala que el procedimiento de determinación empleado se basó en ingresos investigados a una empresa similar. • Que la contribuyente consignó en tiempo hábil el escrito de descargos, el cual fue negado por el ente exactor. • Que las cantidades contenidas en el acta de reparo, no señalan un método para el cálculo de las mismas, carente de fundamentos donde se explique las razones ciertas que indujeron al ente exactor a presumir los ingresos brutos. Al respecto, la Administración Tributaria Municipal, en la motiva del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183, notificada en fecha 14 de Mayo de 2024, señala: “Al respecto este Despacho, a los fines de mejor proveer referente a este particular; solicitó información al Auditor Actuante de acuerdo a este punto; a lo que éste respondió admitiendo que hubo errores materiales en el Acta de Recepción que no había visualizado en el momento de practicar la notificación de la misma, sin embargo fue enterado del error cometido el mismo día a través de llamada telefónica que la Contribuyente le hiciera a éste. El auditor realizo las correcciones que hubo lugar y volvió a notificar el Acta de Recepción corregida en esta misma fecha 28/10/2023, en la persona de la ciudadana Carmen Cordero (…) tal como se aprecia de sello humeo que acompaña a la estampa de su firma legible, tal como se evidencia en el folio tres (3) que corre inserto en el presente expediente administrativo (…), y mientras observamos el CD, pudimos notar la ausencia de la Relación de Entrada y Salida de Inventario de Productos (…) Este mecanismo de control facilita la elaboración de estrategias de Auditorías para la revisión de las cuentas contables Ej.: la columna de entradas debe coincidir con las compras de mercancías “la columna de salida” debe coincidir con el costo de ventas y “la columna de saldos” debe coincidir con el inventario final de mercancías. En este mismo orden de ideas, es oportuno (…) aclarar que; aunque la Contribuyente aporto información contable en el presente procedimiento, la misma no fue suficiente para realizar la determinación sobre una base cierta, debido a la omisión de los soportes contables suficientes, ya que no pudo valorar y corroborar las operaciones reales efectuadas por la contribuyente en este municipio, lo que lo obligo a determinar los ingresos y el impuesto causado sobre base presuntiva”. En cuanto a los descargos, la Administración Tributaria Municipal señala que si bien es cierto que la contribuyente aportó documentos probatorios conjuntamente con el escrito de descargos, los mismo no pudieron valorarse por la ilegibilidad de los mismos, o porque otra parte se encuentra duplicados al haber sigo consignados con el Acta de Recepción en el CD, y además se promueven elementos más no se consignan como el caso de: información, fotos de periódicos relacionados con los saqueos de la cual fue víctima la contribuyente, y en la que perdió mucha información contable y financiera. En cuanto a la solicitud de la información en dos (2) oportunidades, alega el ente exactor que la misma se debió a las averías presentadas por el dispositivo de almacenamiento electrónico (CD), o no contenía información gravada con la cual se pudiera realizar la revisión, lo cual le fue notificada a la contribuyente vía telefónica por parte del Auditor, y que fue en una tercera ocasión que se pudo leer en el CD la información de lo que contenía el mismo. En cuanto al método aplicado para la determinación presuntiva de los ingresos omitidos, en el Acta de Reparo N° 120/2023 notificada en fecha 16 de Marzo de 2023, en la sección identificada como “De los ingresos tributarios investigados”, señala: “Este despacho, atendiendo a las técnicas de auditoría comúnmente aplicadas, como también los criterios previstos en el Código Orgánico Tributario en su artículo 187 y siguientes, como también las disposiciones previstas en la Ordenanza (s) de Impuesto sobre Actividades Económicas, prevista (s) para cada uno de los períodos utilizados, procedió a determinar los ingresos tributarios de la sociedad mercantil FARMACIA FARMALOTO, C.A. utilizando como base una empresa de índole similar, lo que dio como resultado, para los períodos comprendidos entre el 01/01/2017 hasta el 31/12/2021, lo siguiente:…” Con relación al segundo alegato referido al presunto vicio del Falso Supuesto Administrativo, la contribuyente arguye que el ente exactor no aplicó la interpretación correcta del mandato de la norma, la cual le ordena conocer solamente la veracidad de los ingresos brutos declarados por los contribuyentes, determinarlos y comparar el pago del impuesto según el clasificador de actividades. En cuanto al tercer alegato, señala, que al referirse a los rubros de: ventas brutas, compras, notas de crédito, notas de débito e inventarios, se está determinando es un ingreso neto, lo cual es competencia de la Administración Tributaria Nacional; al haberlo efectuado el ente exactor municipal, invadió la esfera de competencia del SENIAT. Que en el Acta Fiscal se hace mención del numeral 9 del artículo 80 de la Ordenanza Municipal, dispositivo no contenido en esta norma; este artículo no guarda relación con los ilícitos formales, y no contiene algún numeral que guarde relación con el presunto ilícito formal incurrido por la contribuyente. Que a la contribuyente se le solicitó que en lapso de tres (3) días se le suministrara una muestra aleatoria de documentos y, de allí, se extrajo una renta e ingresos presuntivos y, el reparo se efectuó sin investigar la totalidad de los documentos correspondientes a los períodos sujetos a fiscalización, acusando a la contribuyente de fraude tributario alusivo a los rubros de inventarios, gastos y otras cuentas ajenas a su competencia. Que la contribuyente cumplió con todos los requisitos exigidos por el artículo 140 del COT: • No omitió presentar las declaraciones exigidas. • Que la declaración presentada no ofrece dudas relativas a su veracidad o exactitud en los datos y resultados. • Que la contribuyente exhibió todos los recaudos exigidos con excepción de la solvencia municipal, dentro del lapso de Tres (3) días para presentarlo digitalmente. • Que la declaración se encontraba respaldada en los libros, documentos contables, facturas, documentos públicos, tales como declaraciones presentadas al SENIAT, las cuales pudieron servir para efectuar la determinación sobre base cierta. • Fueron presentados los libros, registros y demás documentos que reflejan el patrimonio real de la contribuyente. Que la ley señala, que los tributos se pechan sobre ingresos brutos, razón por la cual, la fiscalización ha de haber versado sobre las ventas brutas, cotejándolas, con los documentos que considere idóneos, pero siempre sobre soportes pertenecientes a la administración del contribuyente, salvo las excepciones contenidas en el artículo 132 del COT. Que la fiscalización no determina con claridad, cuáles son los rubros, cuentas o la cantidad o el impuesto dejado de declarar, que aún cuando señala el haber sido consignadas todas las declaraciones de ingresos brutos, señala que no se presentaron los ingresos brutos por los años fiscalizados, que aún cuando poseía en sus mano la información, le imputa al contribuyente la falta de contenido, invocando el fraude tributario. Que la aplicación de la determinación tributaria sobre base presuntiva, tiene como efecto un incremento exponencial y sin fundamento de la carga tributaria a la contribuyente, lo cual vulnera el principio de legalidad consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. -III- PRUEBAS TRAIDAS AL PROCESO La representación judicial de la contribuyente en fecha 15 de Octubre de 2024, promovió los siguientes elementos probatorios: “Promuevo el mérito de los autos en todo lo que favorezca a mi representada, muy especialmente los documentos y demás medios de Pruebas que fueron promovidos conjuntamente con el Libelo de Demanda, así como las pruebas que en este acto promovemos en copia simple de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil… También en comunidad de pruebas promuevo todos los hechos acontecidos que demuestren que mi mandante cumplió de buena fe con su obligación tributaria, según las pruebas documentales que aportamos tanto en el momento de introducir la acción de Descargos, las presentadas conjuntamente con el escrito libelar, así como las que hoy promuevo, las mismas, dejan claramente establecido que mi mandante si poseías todas sus facturas, datos, asientos contables, declaraciones, facturas, libros y documentos solicitados y requeridos por la fiscalización…” De las Documentales. Se promueve y ratifica los documentos, que fueron aportados conjuntamente con el recurso: 1. Se promueve y ratifica Marcado con la letra “A”, en Seis (06) folios y cursante al folio 19 al 24 de autos, copia simple de Resolución N° 2024/0183. 2. Se promueve y ratifica Marcado con la letra “B”, “C” y “D”, cursante a los folios 25 al 60 copia simple de documentos constitutivos y última acta de asamblea. 3. Se promueve y ratifica Marcado con la letra “E”, contentivo de Un (01) folio útil, Registro de Información Fiscal (R.I.F.). 4. Se promueve y ratifica Marcado con la letra “F”, en cinco (5) folios útiles cursante a los folios Sesenta y Dos (62) al Sesenta y Seis (66), en dos (2) folios útiles, copia de Providencia Administrativa N° 678-2022 de fecha 25 de Octubre de 2022 y Acta de Requerimiento N° 678-2022-1. 5. Se promueve y ratifica Marcado con la letra “G”, en un (1) folio útil, cursante al folio Sesenta y Siete (67) original de Acta de Recepción de documento errado presentada a la contribuyente. 6. Se promueven documentos que fueron entregados al fiscal actuante mediante CD. 7. Se promueve Marcado con la letra “H”, en Un (1) folio útil, copia simple de la Licencia de Actividades Económicas N° 2010-5874 ID 6199. 8. Se promueve Marcado con la letra “I”, en Catorce (14) folios útiles, copia de Escrito de Descargos presentado en la instancia del sumario. 9. Se promueve Marcado con la letra “J”, en Dos (2) folios útiles, copia de Solvencia de Inmuebles. 10. Se promueve Marcado con la letra “K”, en Diez (10) folios útiles, copia simple de Estados Financieros. 11. Se promueve Marcado con la letra “L” en Doscientos Setenta y Un (271) folios útiles, copia simple de: Libro Diario, Libro de Inventario, Libro Mayor y Relación de Entrada y Salida, los cuales fueron presentados al funcionario fiscal. 12. Se promueve Marcado con la letra “LL” en Doscientos Cuarenta y Siete (247) folios útiles, copia simple en Cuadro comparativo: pago de Impuestos Municipales, Declaraciones de Ingresos Brutos, Declaración de ISLR, los cuales fueron presentados al fiscal actuante. 13. Se promueve Marcado con la letra “M”, en Seiscientos Nueve (609) folios útiles, copia simple de Declaraciones del IVA años: 2017, 2018, 2019, 2020 y 2021, las cuales fueron presentadas al fiscal actuante. 14. Se promueve Marcado con la letra “N”, en Trescientos Veintinueve (329) folios útiles, copia simple de los Libro de Compras y Libro de Ventas años: 2017, 2018, 2019, 2020 y 2021, las cuales fueron presentadas al fiscal actuante. 15. Se promueve Marcado con la letra “Ñ”, en Doscientos Cuarenta (240) folios útiles, copia simple de Facturas varias, las cuales fueron presentadas al fiscal actuante. 16. Se promueve Marcado con la letra “O”, en Doscientos Nueve (209) folios útiles, copia simple de Reporte Z, el cual fue presentado al fiscal actuante. 17. Se promueve Marcado con la letra “P”, en Trescientos Setenta (370) folios útiles, en copia simple, Estados de Cuenta de la contribuyente, los cuales fueron presentados al fiscal actuante. De la Declaración Informativa o Confesión Voluntaria. Se promueve de conformidad con lo establecido en el primer aparte del artículo 395 y el artículo 494 del Código de Procedimiento Civil, la prueba de Declaración Informativo o la Confesión Voluntaria, pura y simple de la ciudadana Carmen Zoraida Cordero, venezolana, civilmente hábil, titular de la cédula de identidad N° 8.565.874, Licenciada en Contaduría Pública, y quien detenta el cargo de Contadora de la empresa para que narre “….lo relacionado con las gestiones iníciales de la fiscalización, del Acta de Requerimiento y del cambio operado por el ciudadano fiscal José Sotillo, antes de iniciar el procedimiento de fiscalización, se acompañara prueba documental. De la Inspección Judicial. Se promueve la prueba de Inspección Judicial contenida en el artículo 472 del Código de Procedimiento Civil, para ratificar tanto la prueba documental como la Experticia Contable. El objeto es que se verifique y constate personalmente que todos los documentos y movimientos contables se encuentran evidentes en los archivos y en el Sistema llevado por la contribuyente, de acuerdo con las normas que pauta el Código de Comercio, mediante el nombramiento de un Experto en materia de Computación, se deje constancia de lo siguiente: “Si efectivamente se puede determinar físicamente el referido equipo de computación y, cuáles son sus características y seriales. “Si del contenido de los mensajes que en su interior guarda el referido equipo de computación se puede ver, determinar, las declaraciones e informaciones de datos contables del Libro Diario y Libro de Inventario de nuestra mandante y que, en consecuencia, los datos y declaraciones que se acompañan a esta Inspección aparecen insertos en el referido equipo de computación.” “Si en el archivo del mencionado equipo, además de los documentos y de declaraciones se encuentra algún o algunos mensajes o correspondencias enviadas al Organismo fiscalizador o administrativo de la Alcaldía.” “Nos reservamos señalar cualquier otra situación que sea cónsona e idónea al caso planteado en autos”. La representación de la Administración Tributaria Municipal, consignó en fecha 13 de Noviembre de 2024, el expediente administrativo conformado con ocasión al procedimiento de control fiscal, el cual consta de Un mil Setecientos Ocho (1.708) folios útiles. En cuanto a las documentales, las mismas guardan relación con el hecho controvertido, y tal como se mencionó en la Sentencia Interlocutoria N° PJ0662024000071 de fecha 28 de Octubre de 2024, se observó en el expediente administrativo consignado por el ente exactor, la incorporación de las mismas, razón por la cual se demuestra su pertinencia y legalidad, y el objeto de las mismas es demostrar la existencia de los soporte para proceder a la determinación sobre base cierta. Por lo que respecta a la prueba de Confesión Voluntaria, cuyo objeto es narrar el procedimiento de la fiscalización, para demostrar el cambio operado por el funcionario José Sotillo, antes de iniciar la fiscalización; esta prueba fue admitida y su evacuación se realizó en el Tercer día posterior a que conste en autos la última de las notificaciones, prueba efectuada en fecha 14 de Noviembre de 2024 a la hora acordada (10:30 a.m.), y expuso sus argumentos la licenciada Carmen Zoraida Cordero Hernández, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad 8.565.874, en su condición de contador interno. Una vez expuesta su narrativa con relación a la actuación del funcionario, donde expuso: la situación irregular relacionada con los errores del acta de recepción, en cuanto a la identificación del contribuyente, y los recaudos consignados, la cual se resume en: “…buen día licenciada Carmen contador de la Farmacia Farmaloto y vengo a testificar y a decir que obtuve en el 2022 exactamente el día 25 se me fue notificada de una fiscalización de parte de la Alcaldía (…), a través del funcionario José Sotillo, fue retiro el acta de requerimiento, firmamos y nos dieron tres días hábiles para entregar, el cual fue el 25, el día 28 fue a retirar la información, de todo lo que nos solicito, revisó todo bien nos pidió una parte en físico y otra parte en CD, se le grabo toda la información que el solicito, cuando estuvo revisando el nos entrega el acta de recepción, cuando se va a firma yo le digo, aquí dice tiene nombre de otra empresa él me dice ok déjame imprimir nuevamente para corregir, cuando regreso, tenía el mismo nombre de la otra empresa corregiste, y me dice que no estoy consignando algunas cosas, volvió a corregir por tercera vez, y salió el nombre de la misma empresa y el numero de acta también era diferente, el dice bueno ok, yo te voy a mandar una nueva de allá, porque ando apurado y el coloco los nombre a lápiz de la empresa, y el quedo en pasarme eso, y yo le pasé por whatsapp que nada coincidía, luego le pregunta y nada que me lo lleva, te la llevo, le pregunto nuevamente, y le digo que ha pasado porque eso fue en octubre, ya estábamos casi finalizando noviembre y no tengo respuesta de nada, y él me dice lo que pasa es que el CD no lo consigo, será que me pues traer uno, le digo okey, no hay ningún problema, se le volvió a grabar el CD y se le mandó, pero nada, así estuve como tres (3) veces gravando el CD, así estuve hasta que le dije, que a lo mejor es su equipo la muchacha en ese momento me dijo, sí está todo bien, fue entonces hasta marzo del 2023, que me llama, me dice que tengo que ir allá a buscar el acta de reparo, lo busco y reviso, le digo ya va usted me está diciendo aquí, que yo no consigné algunas cosas, cuando yo le estoy entregando toda la información, debería ser sobre base cierta no sobre base presunta, el me dice, no, porque ustedes están allá en Puerto Ordaz, yo le digo si estamos allá en Puerto Ordaz, usted me está revisando 2017-2022, esa empresa en ese período estaba funcionando en San Félix, la empresa se mudo a Puerto Ordaz, iniciando actividades ahorita prácticamente en abril de 2022, no me puedes comparar una empresa de San Félix a Puerto Ordaz deberías hacer la comparación con las de acá, porque debido a la pandemia, eso se volvió a parte de que hubo saqueo, ese fue en San Félix que trabajaban un día sí y el otro no, y por eso fue que se decidió bajar sus santa maría…” Posterior a la declaratoria, se procedió a efectuar tres preguntas: 1. ¿Cuándo fue notificada la Providencia Administrativa?, la ciudadana Carmen Cordero contestó: “el día 25 de Octubre del año 2022, siendo la recepción los tres días siguientes”. 2. ¿Cuántas actas de requerimiento le notificó el funcionario?, la respuesta: “Una sola, no hubo más la recepción la que hizo mala que tenía el número malo de requerimiento y el nombre de otro contribuyente. 3. ¿El funcionario le explicó cuáles fueron los referente que tomó en cuenta para la determinación sobre base presuntiva?, la respuesta: “Le pregunté y él me dijo que eso son comparaciones que ellos hacen con las que están alrededor, igual les dije son las de San Félix o Puerto Ordaz su dirección fiscal actual, por eso fue que me llamó un poco la atención, pero él me dice que como es época de pandemia, lo único que estaba funcionando en esa época era puro farmacia y puro alimento era imposible que esa empresa no estuviera vendiendo”. En el mismo orden de ideas, la representación judicial de la contribuyente promovió Inspección Judicial, a los efectos de que un experto o práctico en el área de informática, verifique y constante que todos los documentos y movimientos contables se encuentra en los archivos y en el sistema llevado por la contribuyente; esta prueba fue admitida parcialmente, por cuanto, consideró este Superior Tributario que no puede existir una clausula de reserva para la sustanciación de las pruebas, por cuanto contraviene el control de legalidad de las mismas, razón por la cual fue desestimada por impertinente el particular cuarto. Para la evacuación de esta prueba fue fijado el Quinto día de despacho siguiente a que conste en autos la última de las notificaciones de la Sentencia Interlocutoria por medio del cual se decidió sobre la admisión de las pruebas, correspondiente el día 19 de Noviembre de 2024, cuyo experto designado fue el Ingeniero en sistemas José Ángel Amaya Guevara, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 20.703.383; quien se encargó de identificar las características del equipo objeto de la inspección, abrir los archivos contentivo de la información , la cual fue asentada en acta, la cual riela en el folio 61 de la novena pieza; información que guarda relación con el hecho imponible generador de las obligaciones tributarias sujetas al control fiscal. -IV- MOTIVACIONES PARA DECIDIR El thema decidendum se circunscribe a la validez de la implementación del procedimiento de determinación sobre base presuntiva que dio origen al Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183 notificada en fecha 14 de Mayo de 2024; emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria adscrita a la Alcaldía del Municipio Caroní del estado Bolívar. De las irregularidades que afectan la validez y eficacia del Acto Administrativo, se observa en el mismo que la contribuyente denuncia aspectos formales como: la notificación de un acta de recepción a nombre de otra contribuyente (Opticabuka SFX, C.A.), el haber sido notificada el Acta de Reparo N° 120/2023, sin haberse notificado el acta de recepción, error en cuanto a la fecha del acta de requerimiento N° 678/2022-1, es de fecha 25 de Octubre de 2022, y no de fecha 14 de Octubre de 2022 (plasmado erróneamente en el Acta de Reparo) Al respecto, una vez revisada la documentación inserta en el expediente administrativo consignado por el ente exactor, se observa un Acta de Recepción identificada con el número 678/2022-2 (v. folio 73 novena pieza) notificada a la contribuyente Farmacia Farmaloto, C.A., en fecha 28 de Octubre de 2022, en la cual se detalla la documentación recibida: 1. Acta Constitutiva y última modificación (Consignada). 2. Registro de Información Fiscal (Consignado vigente). 3. Licencia de Actividades Económicas (Consignado). 4. Declaración de ingresos brutos de los ejercicios fiscalizados (Consignado 2020 y 2021). 5. Libros de Contabilidad, Diario, Mayor, Inventario, Compras, Banco y Cuenta de Ingresos (Consignado). 6. Facturas de venta, notas de crédito y notas de débito aplicadas a dichas facturas. Reporte de Máquina Fiscal. Punto de Venta (No consignó) 7. Comprobantes de pago de los anticipos y del impuesto complementario, correspondientes a los ejercicios fiscalizados (no consignados). 8. Declaración del Impuesto sobre la Renta, correspondientes a los ejercicios fiscalizados (consignado CD y físico). 9. Declaración del Impuesto al Valor Agregado de los meses, correspondientes a los ejercicios fiscalizados (Consignado CD incompleto y algunos meses no legibles) 10. Libros especiales de Ventas de Impuesto al Valor Agregado de los meses, correspondientes a los ejercicios fiscalizados (consignado). 11. Libro de compras correspondientes a los ejercicios fiscalizados, discriminado por facturas, con indicación del tipo de actividad, monto de la venta sin incluir el Impuesto al Valor Agregado u otros tributos, del Municipio Caroní (consignado CD). 12. Facturas de Compras (últimos 3 meses por cada año fiscalizado (consignado faltando 2021). 13. Relación de las entradas y salidas de inventario de productos terminados o para comercialización, con indicación de órdenes de despacho o salida de inventarios, facturas a las que aplicaron estas, y autoconsumo (según sea el caso) (no consignado). 14. Detalle de los ingresos por intereses y otros ingresos no ordinarios, obtenido por la contribuyente en el lapso fiscalizado (no consignado). 15. Estados financieros, (Balance General y Estado de Resultado (consignado). 16. Exhibición de Actas fiscales anteriores, y/o decisiones administrativas o judiciales con que concluyeron efectivamente dichos procedimientos (no consignados). 17. Solvencia Municipales (no consignado) 18. Números de Cuenta Bancarios y Estados de Cuenta y Zelle, conjuntamente con las conciliaciones, debidamente certificado (se consignó en CD incompleto y no certificada). Se observa en autos, acta de recepción N° 725/2022-2 de fecha 28 de Octubre de 2022, consignada en original por la contribuyente conjuntamente con el escrito del Recurso Contencioso Tributario, identificada con la letra “G” (v. folio 67 primera pieza), la cual presenta los siguientes particulares: • Pre impreso y tachado el nombre de la contribuyente “OPTICABUKA SFX C.A.”, y en manuscrito se identifica “Farmacia Farmaloto, C.A.”. • Pre impreso y tachado N° de RIF J-31392018-5, y en manuscrito el N° J-29816495-6. • Pre impreso y tachado N° de Licencia de Actividades Económicas 2005-2787, y manuscrito el N° 2010-5874. • Pre impreso y tachado ID 46611, y en manuscrito 6199. • En el ítem 28 señala pre impreso “Facturas de venta, notas de crédito y notas de débito aplicadas a dichas facturas, Reporte de Máquina Fiscal, Punto de Venta. (No consignado)”, en manuscrito señala “si”. • En el ítem 35 señala pre impreso “Facturas de Compras (últimos 3 meses por cada año fiscalizado). (No consignado)”, en manuscrito señala “si”. En cuanto a las denuncias formuladas por la representación de la contribuyente, en cuanto a la fecha del Acta de Reparo N° 120/2023, la misma fue notificada en fecha 16 de Marzo de 2023, el acta de recepción N° 678/2022 tiene fecha de notificación 28 de Octubre de 2022, es de observar la diferencia en cuanto a la numeración de las actas de recepción, la consignada por la representación de la contribuyente N° 725/2022 y la que riela en el expediente administrativo conformado por el ente exactor identificada con el N° 678/2022. Tomando en consideración la máxima de experiencia, se observa que la Providencia Administrativa con la cual se dio inicio al procedimiento de Fiscalización y Determinación presenta el N° 678-2022 con fecha de notificación 25 de Octubre de 2022; y observando el número del acta de requerimiento 678-2022-1 notificada en la misma fecha, evidentemente, se presentan un errores en el acta de recepción N° 725/2022, la cual fue traída al proceso por la contribuyente y riela en autos; no obstante, se observa el acta de recepción N° 678/2022-2 con fecha de notificación 28 de Octubre de 2022 y en la persona de la licenciada Carmen Cordero en su condición de Contador, la subsanación de los mismos, con la diferencia de que no se corrige la enmendadura de los ítems 28 y 35 (cuya numeración de ítems si se efectuó). En cuanto al error en la fecha del acta de requerimiento N° 678/2022-1, se observa que la fecha de emisión y notificación de la misma corresponde efectivamente al 25 de Octubre de 2022. En cuanto al efecto de estos errores formales en la configuración del Acto Administrativo definitivo, la incidencia se podría observar en el lapso dado a la contribuyente para consignar la totalidad de la información (3 días hábiles), no obstante, en cuanto a considerar los mismos como elementos esenciales para declarar la nulidad absoluta del mismo; considera este juridiscente, la necesidad de evaluar otros elementos para efectuar un análisis en conjunto. Así se establece. En cuanto a los elementos de fondo enunciados por la representación de la contribuyente en este primer alegato, específicamente: la entrega de la información requerida para la fiscalización, en Dos (2) ocasiones, lo cual no fue reflejado en el acta de recepción y en la narrativa del acta de reparo; la falta una sumaria motivación del procedimiento empleado para determinar el importe de la diferencia de inventario y el cómo se llegó al resultado del impuesto determinado como reparo; el no haber tomado en consideración las circunstancias que considera la contribuyente provocaron interrupción y reanudación de actividades en otra localidad (Puerto Ordaz), como la pandemia, los saqueos y la reconversión monetaria; en cuanto al procedimiento descrito en el acta de reparo referente a la empresa similar tomada en consideración para la determinación presuntiva de los ingresos, no se señala el método de cálculo para presumir los ingresos brutos determinados, y la negación de los descargos. Tal como está plasmado en la narrativa del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183 notificada en fecha 14 de Mayo del año 2024, efectivamente fue requerida en Dos (2) ocasiones motivado a defectos de la unidad de almacenamiento y en cuanto a la legibilidad de algunos recaudos. En el mismo orden de ideas, destacó el ente exactor, la falta de los Registros de Inventario a los efectos de establecer las estrategias de ejecutar la auditoría contable. Ahora bien, en cuanto al procedimiento ejecutado por los funcionarios de la Administración Tributaria Municipal, es menester analizar el iter procedimental, desde el momento en el cual se notifica la Providencia Administrativa, hasta la emisión y notificación del acto administrativo definitivo una vez culminada la instancia del Sumario Administrativo: en fecha 25 de Octubre de 2022 es notificada Providencia Administrativa N° GFA 678/2022 y acta de requerimiento N° 678/2022-1; en fecha 28 de Octubre de 2022, es notificada acta de recepción N° 725/2022, con los errores descritos ut supra, y posteriormente se sustituye por acta de recepción N° 678/2022-2 con la misma fecha; en fecha 14 de Marzo de 2023, es notificada Acta de Reparo N° 120/2022, en la cual, sobre base presuntiva, se determina una omisión de ingresos por la cantidad de Cuatro millones Ciento Cuarenta y Ocho mil Trescientos Once Bolívares con Veinticuatro Céntimos (Bs. 4.148.311,24), lo cual generó una diferencia de impuesto causados y no pagados por la cantidad de Ciento Dos mil Ochocientos Cuarenta y Nueve Bolívares con Noventa y Nueve céntimos (Bs. 102.849,99). Señala el ente exactor, que en virtud de que la contribuyente no aportó los soportes contables suficientes para valorar y corroborar las operaciones efectuadas por ésta, procedió a la determinación de los ingresos y el impuesto causado sobre base presuntiva, de acuerdo con lo establecido en el numeral 4 del artículo 142 del COT de 2020. En el acta de requerimiento general N° 678-1, en la cual se solicitaron los siguientes recaudos: 1. Acta Constitutiva y última modificación (En Físico). 2. Registro de Información Fiscal (Vigente) Físico. 3. Licencia de Actividades Económicas. Físico. 4. Declaraciones de ingresos brutos de los ejercicios fiscalizados del Municipio Caroní. Físico. 5. Declaraciones de Ingresos Brutos en otras jurisdicciones municipales, y constancia de pago del respectivo impuesto. 6. Libros de Contabilidad, Diario, Mayor, Inventario, Compras, Banco y Cuenta de Ingresos. 7. Facturas de venta, notas de crédito y notas de débito aplicadas a dichas facturas. Reporte de Máquina Fiscal, Punto de Venta. 8. Comprobantes de pago de los anticipos y del impuesto complementario, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. 9. Declaraciones del Impuesto Sobre la Renta, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. Físico. 10. Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado de los meses, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. Físico. 11. Libros especiales de Ventas de Impuesto al Valor Agregado de los meses, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. 12. Libro de Compras correspondiente a los ejercicios fiscalizados, discriminado por facturas, con indicación del tipo de actividad, monto de la venta sin incluir Impuesto al Valor Agregado u otros tributos del Municipio Caroní. 13. Facturas de Compras (últimos 3 meses por cada año fiscalizado). 14. Relación de las entradas y salidas de inventario de productos terminados o para comercialización, con indicación de órdenes de despacho o salida de inventarios, facturas a las que aplicaron estas, y autoconsumo (según sea el caso). 15. Copia de los contratos servicios u obras con indicación del monto ejecutado y facturado por cada uno de estos. 16. Detalle de los ingresos por intereses y otros ingresos no ordinarios, obtenidos por la contribuyente en el lapso fiscalizado. 17. Estados Financieros, (Balance General y Estado de Resultado). 18. Exhibición de Actas fiscales anteriores y/o decisiones administrativas o judiciales con que concluyeron efectivamente dichos procedimientos. Físico. 19. Solvencias Municipales. Físico. 20. Pronunciamiento emitido por el SENIAT de exención al IVA, y/o empresas sin fines de lucro. Físico. 21. Números de Cuenta Bancarios y Estados e Cuenta y Zelle, conjuntamente con las conciliaciones, debidamente certificados. 22. Otros. En fecha 28 de Octubre de 2024 se levantó Acta de Recepción N° 678-2, en la cual se deja constancia de la presentación de los siguientes recaudos: 1. Acta Constitutiva y última modificación (Consignada). 2. Registro de Información Fiscal (Consignado vigente). 3. Licencia de Actividades Económicas (Consignado). 4. Declaración de ingresos brutos de los ejercicios fiscalizados (Consignado 2020 y 2021). 5. Libros de Contabilidad, Diario, Mayor, Inventario, Compras, Banco y Cuenta de Ingresos (Consignado). 6. Facturas de venta, notas de crédito y notas de débito aplicadas a dichas facturas. Reporte de Máquina Fiscal. Punto de Venta (No consignó) 7. Comprobantes de pago de los anticipos y del impuesto complementario, correspondientes a los ejercicios fiscalizados (no consignados). 8. Declaración del Impuesto sobre la Renta, correspondientes a los ejercicios fiscalizados (consignado CD y físico). 9. Declaración del Impuesto al Valor Agregado de los meses, correspondientes a los ejercicios fiscalizados (Consignado CD incompleto y algunos meses no legibles) 10. Libros especiales de Ventas de Impuesto al Valor Agregado de los meses, correspondientes a los ejercicios fiscalizados (consignado). 11. Libro de compras correspondientes a los ejercicios fiscalizados, discriminado por facturas, con indicación del tipo de actividad, monto de la venta sin incluir el Impuesto al Valor Agregado u otros tributos, del Municipio Caroní (consignado CD). 12. Facturas de Compras (últimos 3 meses por cada año fiscalizado (consignado faltando 2021). 13. Relación de las entradas y salidas de inventario de productos terminados o para comercialización, con indicación de órdenes de despacho o salida de inventarios, facturas a las que aplicaron estas, y autoconsumo (según sea el caso) (no consignado). 14. Detalle de los ingresos por intereses y otros ingresos no ordinarios, obtenido por la contribuyente en el lapso fiscalizado (no consignado). 15. Estados financieros, (Balance General y Estado de Resultado (consignado). 16. Exhibición de Actas fiscales anteriores, y/o decisiones administrativas o judiciales con que concluyeron efectivamente dichos procedimientos (no consignados). 17. Solvencia Municipales (no consignado) 18. Números de Cuenta Bancarios y Estados de Cuenta y Zelle, conjuntamente con las conciliaciones, debidamente certificado (se consignó en CD incompleto y no certificada). Como fundamento para la implementación del sistema de determinación sobre base presuntiva, el ente exactor alega que la contribuyente omitió la consignación de los siguientes recaudos, lo cual le impidió determinar sobre base cierta su real capacidad contributiva de la contribuyente: • No presentó el reporte de registro de entradas y salidas de los inventarios. • Estados de Cuenta Bancario. Antes de analizar cada uno de los recaudos enumerados ut supra, este juridiscente considera pertinente establecer en qué consiste el procedimiento de control fiscal de Fiscalización y Determinación; en este orden de ideas, la Sala Político Administrativa en sentencia N° 01045 de fecha 9 de Julio de 2014, caso Miguel José Guzmán Rodríguez, señaló: “Dentro de ese procedimiento de fiscalización y determinación, deben distinguirse dos períodos de la actividad de la Administración perfectamente diferenciables, a saber: i) la fase previa investigativa o preparatoria, que culmina con el acta de reparo y; ii) la etapa de sumario administrativo, que finaliza con la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo. Las 2 Fases del Procedimiento de Fiscalización. En efecto, el íter procedimental comienza la emisión de un acto de trámite (Providencia), mediante el cual se autoriza a los funcionarios en él identificados para efectuar la fiscalización, que deberá ser notificado al contribuyente o responsable para que éste proceda a suministrar la información que sea necesaria para la determinación tributaria. (Vid., entre otras, sentencia de esta Sala N° 1165 de fecha 25 de septiembre de 2002, caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A.). Primera Fase. Desde ese momento se inicia una actividad de control posterior del órgano exactor, a través de una labor investigativa destinada a comprobar la situación jurídica tributaria de los sujetos pasivos del gravamen, los cuales tienen el deber, ocurrido el hecho determinarla o proporcionar la información necesaria para que la Administración Tributaria proceda a hacerlo. Primera Fase. A modo de resumen, esta primera fase puede arrojar un Acta de “Reparo” o una de “Conformidad”, las cuales constituyen actos que finalizan el primer ciclo investigativo o preparatorio. Primera Fase. En ese sentido, esta Máxima Instancia ha sostenido que durante esta fase no está previsto un lapso para que el particular investigado ejerza su derecho a la defensa o su derecho de contradicción ante la Administración. Ello es así, porque precisamente, se está en presencia de un conjunto de operaciones de carácter preparatorio o instrumental, tendentes a comprobar la veracidad y exactitud de la declaración aportada por el contribuyente o responsable y sólo es, después de recabada esa información, en caso que la Administración constate que existe una omisión, inexactitud, irregularidad u ocultamiento de hechos por parte del sujeto pasivo del tributo, que emitirá el Acta de Reparo, contra la cual el contribuyente o responsable -de considerarlo necesario por estar en desacuerdo total o parcialmente con la manifestación de voluntad de la Administración vertida en ese proveimiento- puede presentar el escrito de descargo, en legítimo ejercicio de su derecho a la defensa, iniciándose entonces la segunda fase del procedimiento, esto es, la etapa del “Sumario Administrativo”. Fase Segunda.” La Sala ha sido clara en cuanto a la descripción del procedimiento de Fiscalización y Determinación, resaltando la actividad investigativa de una primera fase, la cual puede culminar con una Acta de Conformidad o con un Acta de Reparo; pero a todo evento, ¿Qué es lo que se va a determinar?, en el caso a quo la veracidad de la información presentada en cada una de las Declaraciones de ingresos brutos de acuerdo con el período impositivo (mensual); para ello debe constar con los elementos empleados por la contribuyente en su procedimiento de autoliquidación, cuyo resultado fue el mostrado en la correspondiente Declaración. En este caso, de acuerdo con la máxima de experiencia, la labor del Auditor consiste en primera instancia en verificar a través de las pruebas de auditoría la veracidad de la información presentada en cada una de las declaraciones de Ingresos Brutos; es decir, determinar si lo declarado se encuentra debidamente soportado (para ello se elaboran las cédulas de auditoría), y de acuerdo con el comportamiento de las mismas evaluar la posibilidad de profundizar la labor investigativa ante la presunción de inconsistencias en la información manejada; actividad no observada en el expediente administrativo consignado por el ente exactor. En cuanto a la omisión del reporte Registro de Entradas y Salidas de Inventario, aún cuando podría considerarse como un elemento orientado a la determinación de los Ingresos Brutos, es importante citar la normativa contenida en el Reglamento General de la Ley del Impuesto sobre la Renta publicado en G.O.N° 5.662 de fecha 24 de Septiembre de 2003, el cual señala en su artículo 177 señala: “Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a llevar y mantener en el domicilio fiscal o establecimiento a través de medios manuales o magnéticos cuando la Administración Tributaria lo autorice, la siguiente información relativa al registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios, mensuales, por unidades y valores así como, los retiros y autoconsumo de bienes y servicios”. Tal como lo señala el sumariador, el Registro de Entradas y Salidas de Inventario, constituye una herramienta importante en el control fiscal, más aún cuando el Auditor quiere profundizar en el movimiento de las cuentas relacionas con los ingresos, para lo cual, se reitera el papel principal de las cédulas de auditoría; no obstante, en un procedimiento de Fiscalización y Determinación que abarca los períodos correspondientes a los ejercicios: 2017, 2018, 2019, 2020 y 2021; la no entrega de los mismos dentro del lapso (3 días) establecido en la ÚNICA acta de requerimiento, per se, no constituye un fundamento válido para dar inicio al procedimiento de control fiscal sobre base cierta, por cuanto puede ser requerido nuevamente, por cuanto el proceso investigativo por regla general abarca un período de tiempo considerable. Así se establece. De acuerdo con los hechos narrados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario hace las siguientes observaciones con relación al procedimiento de Fiscalización y Determinación: 1. No se desprende del contenido de los Actos Administrativos: Acta de Reparo N° 120/2023, ni de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183, alguna actuación orientada a determinar la no factibilidad de ejecutar la determinación sobre base cierta, al contrario, se destaca la justificación sobre la aplicación del sistema de determinación sobre base presuntiva. 2. No se muestran los resultados de las pruebas de auditoría, ni se menciona su aplicación; solamente se hace mención de la información presentada en forma parcial, para ello las normas de auditoría contemplan las cedulas de auditoría y los cuadros analíticos. 3. No se observa en el expediente administrativo, los datos correspondientes a la empresa tomada como indicador para efectuar la determinación presuntiva de los ingresos, mucho menos el análisis correspondiente donde se demuestre su similitud con la contribuyente objeto del control fiscal. Esto tiende a demostrar que si existen los elementos para haber ejecutado la Fiscalización y Determinación mediante el sistema de Determinación Sobre Base Cierta, por cuanto se desprende del contenido de los Actos Administrativos de Trámite y del Acto Administrativo definitivo (Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo) una deficiente actividad investigativa y determinativa; y es que el principal elemento probatorio de los ingresos brutos son las facturas emitidas como soportes de las ventas, y no se hace mención de las pruebas de auditoría ni su resultado con relación a la comprobación de los ingresos brutos declarados; no se justifica el para que se requirieron las declaraciones del ISLR e IVA; y por supuesto, de acuerdo con la máxima de experiencia, en un procedimiento de Fiscalización y Determinación a un contribuyente con un movimiento de operaciones alto y complejo, una sola Acta de Requerimiento N° 678-1 y de Recepción N° 678-2 no justifican una activa actuación fiscal; por cuanto, el volumen de información a requerir y de pruebas a realizar exigen una mayor número de actos preparatorios. Así se establece. Ahora bien, antes de valorar las pruebas promovidas por la representación de la contribuyente, este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana, considera pertinente citar el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa con relación a los procedimientos de Determinación de la obligación Tributaria: en sentencia N° 00735 de fecha 22 de Julio de 2010, caso Multicine las Trinitarias, C.A., señaló: “De la normativa transcrita se colige que la Administración Tributaria dispone de dos (2) sistemas para la determinación de la obligación tributaria de oficio como son: “sobre base cierta” y “sobre base presuntiva”, en el primero de los casos, es decir, la estimación de oficio sobre base cierta es realizada por el Órgano Fiscal cuando éste dispone de todos los elementos que le permitan conocer la situación del sujeto pasivo de la obligación tributaria, tales como: las declaraciones del contribuyente; los libros contables, las intervenciones de terceros, entre otros”. El COT de 2020, en su artículo 141, define ambos sistemas de la forma siguiente: Artículo 141. “La determinación por la Administración Tributaria se realizará aplicando los siguientes sistemas: 1. Sobre Base Cierta, con apoyo en todos los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos imponibles. 2. Sobre Base Presuntiva, en mérito de los elementos, hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión con el hecho imponible permitan determinar la existencia y cuantía de la obligación Tributaria.” En este mismo orden de ideas, la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar (ISAE) publicada en Gaceta Municipal 1023-2011 de fecha 19 de Diciembre de 2011, señala en su artículo 59 lo siguiente: “Cuando la Administración Tributaria deba proceder a la determinación de oficio del impuesto previsto en esta Ordenanza, lo hará de la siguiente manera: 1. Sobre base cierta con apoyo de los elementos que permitan conocer en forma directa la base imponible. 2. Sobre base presunta, si a la Administración Tributaria Municipal, le fuera imposible obtener los elementos de juicio sobre base cierta, bien porque fuere imposible conocer los ingresos brutos obtenidos o, bien porque el contribuyente no los proporcione a la Administración Tributaria Municipal y esta no los pudiere obtener por si misma. En este segundo supuesto, el contribuyente no tendrá derecho a impugnar la determinación de oficio, fundamentándose en hechos o elementos que hubiere ocultado o no exhibido a la Administración Tributaria Municipal cuando fue requerido por ello”. Tal como lo señala la norma ut supra citada, la cual es ratificada por la SPA en su criterio reiterado, en el procedimiento de Fiscalización y Determinación, la regla general es la implementación del sistema de determinación sobre base cierta; más aún en el caso de la Administración Tributaria cuyo cumplimiento del deber de declarar se efectúa a través de los medios electrónicos implementadas por ésta, lo cual le permite tener en sus servidores el ejemplar de cada declaración presentada por el sujeto pasivo, tal como sucede con la Administración Tributaria del Municipio Caroní. Tal como lo señala el COT de 2020 y la Ordenanza del ISAE, sólo cuando “fuere imposible conocer los ingresos brutos obtenidos”, bien sea porque una vez efectuadas las pruebas de auditoría, arroje la necesidad de profundizar en la comprobación de la información contenida en la Declaración de Ingresos Brutos, y el contribuyente no aporte el resto de la información para determinar la veracidad de lo declarado, o porque la misma Administración Tributaria Municipal no la pudiere obtener por sí misma, bien sea a través de sus registros electrónicos y físicos o a través de información de terceros; es cuando debe acudir como instancia extraordinaria, al sistema de determinación de determinación sobre base presuntiva. Al respecto, la Sala Político Administrativa en sentencia N° 00581 de fecha 22 de Abril de 2003, caso Pablo Electrónica, C.A., al referirse a las reglas para la aplicación del sistema de determinación sobre base presuntiva, sostiene: “A partir de la norma transcrita supra, con apoyo en la jurisprudencia patria sentada sobre el particular, concluyó el a quo que la determinación de oficio sobre base presuntiva es de aplicación excepcional, sólo para aquellos casos en los que la fiscalización no puede obtener de la contribuyente, ya de manera directa o indirecta, los elementos de juicio necesarios para practicar la determinación de oficio sobre base cierta, vale decir ante la imposibilidad de disponer de certeza para la determinación tributaria de oficio, interpretando entonces que regla general aplicable es que la obligación tributaria se determine sobre base cierta.” (Subrayado por este Tribunal Superior Contencioso Tributario) En cuanto a la prueba como elemento de garantía en cuanto al Derecho a la Defensa, la Tutela Judicial Efectiva y al Debido Proceso, dentro de un procedimiento administrativo o judicial, la Sala de Casación Civil, sentando jurisprudencia en sentencia N° RC-000217 de fecha 7 de Mayo de 2013, caso Especialidades Médicas de Occidente, C.A., señaló: “(…) Ahora bien, el derecho a la defensa y al debido proceso -derechos de rango constitucional previstos en los artículos 26 y 49 del texto constitucional-, se concentran especialmente en el derecho probatorio, siendo este último el que permite a las partes demostrar sus propias afirmaciones de hecho y de derecho con la finalidad de obtener una sentencia ajustada a la realidad (mediante el establecimiento de los hechos a través de las pruebas) y lograr así el fin último del proceso cual es la realización de la justicia. En tal sentido, para ver satisfecha la garantía constitucional del derecho a la defensa, surge necesariamente la necesidad de la prueba como mecanismo del que se valen las partes para convencer al juez de sus respectivos alegatos, de manera que esta garantía fundamental del derecho a la prueba representa la facultad que cada parte tiene de presentar cualquier medio probatorio que tenga a su disposición que se encuentre vinculado con sus pretensiones y con el tema a decidir lo que se pone de manifiesto al indicar el objeto de la prueba. Dicho lo anterior es concluyente afirmar que, para garantizar el derecho a la defensa de los justiciables, toda prueba presentada por las partes debe ser admisible, siempre que su objeto sea legal y pertinente, siendo la regla la admisión y su negativa o inadmisión, la excepción. (…)” En el lapso probatorio, la contribuyente promovió: Documentales, Confesión Voluntaria y la Inspección Judicial, como elementos para demostrar la existencia de recaudos suficientes para poder efectuar la determinación sobre base cierta. De las Pruebas Documentales. Fueron traídas al proceso, Ocho (8) Piezas constantes de Dos mil Trescientos Veinte folios útiles, en copia simple, con la siguiente información: 1. Marcado con la letra “A”, en Seis (06) folios y cursante al folio 19 al 24 de autos, copia simple de Resolución N° 2024/0183. 2. Marcado con la letra “B”, “C” y “D”, cursante a los folios 25 al 60 copia simple de documentos constitutivos y última acta de asamblea. 3. Marcado con la letra “E”, contentivo de Un (01) folio útil, Registro de Información Fiscal (R.I.F.). 4. Marcado con la letra “F”, en cinco (5) folios útiles cursante a los folios Sesenta y Dos (62) al Sesenta y Seis (66), en dos (2) folios útiles, copia de Providencia Administrativa N° 678-2022 de fecha 25 de Octubre de 2022 y Acta de Requerimiento N° 678-2022-1. 5. Marcado con la letra “G”, en un (1) folio útil, cursante al folio Sesenta y Siete (67) original de Acta de Recepción de documento errado presentada a la contribuyente. 6. Marcado con la letra “H”, en Un (1) folio útil, copia simple de la Licencia de Actividades Económicas N° 2010-5874 ID 6199. 7. Marcado con la letra “I”, en Catorce (14) folios útiles, copia de Escrito de Descargos presentado en la instancia del sumario. 8. Marcado con la letra “J”, en Dos (2) folios útiles, copia de Solvencia de Inmuebles. 9. Marcado con la letra “K”, en Diez (10) folios útiles, copia simple de Estados Financieros. 10. Marcado con la letra “L” en Doscientos Setenta y Un (271) folios útiles, copia simple de: Libro Diario, Libro de Inventario, Libro Mayor y Relación de Entrada y Salida, los cuales fueron presentados al funcionario fiscal. 11. Marcado con la letra “LL” en Doscientos Cuarenta y Siete (247) folios útiles, copia simple en Cuadro comparativo: pago de Impuestos Municipales, Declaraciones de Ingresos Brutos, Declaración de ISLR, los cuales fueron presentados al fiscal actuante. 12. Marcado con la letra “M”, en Seiscientos Nueve (609) folios útiles, copia simple de Declaraciones del IVA años: 2017, 2018, 2019, 2020 y 2021, las cuales fueron presentadas al fiscal actuante. 13. Marcado con la letra “N”, en Trescientos Veintinueve (329) folios útiles, copia simple de los Libro de Compras y Libro de Ventas años: 2017, 2018, 2019, 2020 y 2021, las cuales fueron presentadas al fiscal actuante. 14. Marcado con la letra “Ñ”, en Doscientos Cuarenta (240) folios útiles, copia simple de Facturas varias, las cuales fueron presentadas al fiscal actuante. 15. Marcado con la letra “O”, en Doscientos Nueve (209) folios útiles, copia simple de Reporte Z, el cual fue presentado al fiscal actuante. 16. Marcado con la letra “P”, en Trescientos Setenta (370) folios útiles, en copia simple, Estados de Cuenta de la contribuyente, los cuales fueron presentados al fiscal actuante. De la narrativa del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183 se hace mención de documentales promovidas en esta instancia judicial (v. folio 19 y vto. Primera pieza), no obstante en la misma narrativa el ente exactor señala: “CONSIDERANDO QUE VISTO LOS ALEGATOS EXPRESADOS POR EL CONTRIBUYENTE EN SU ESCRITO DE DESCARGO, así como las actuaciones de la Auditora Fiscal, éste Despacho de la Superintendencia (…) para decidir observa lo siguiente: …Omissis… Ahora, este Despacho analizando los anexos que acompañó al Escrito de Descargos, reconoce que la contribuyente presento información financiera que no había presentado con en el acta de recepción, y alega en su escrito; “NULIDAD DEL PROCEDIMIENTO DE DETERMINACION, POR HABER APLICADO FALSO SUPUESTO DETERMINACION “DE OFICIO”, SOBRE UNA “BASE PRESUNTIVA” (SUBJETIVA) NO RAZONADA, EN VEZ DE APLICAR UN PROCEDIMIENTO IDONEO NORMAL DE DETERMINACIÓN SOBRE BASES CIERTAS TENEIENDO A LA MANO TODOS LOS ELEMENTOS FACTICOS”, entonces presume este Despacho, que la Contribuyente tenía la totalidad de lo solicitado en el momento que se lo requirieron con el Acta de requerimiento, pero no los quiso exhibir, dando cabida a la negación de la impugnación de la aplicación de la base presunta, de conformidad con el segundo párrafo del parágrafo Único del artículo 142 del código Orgánico Tributario arriba mencionado. Por tal motivo, al no tener el Auditor Actuante la información cierta de la capacidad contributiva de la misma; es que procede aplicar una base presunta de conformidad con el numeral 3 del artículo 142 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia este Despacho, encuentra ajustada a Derecho la base presunta utilizada por el Auditor y ASÍ SE DECLARA.” De acuerdo con los documentales traídos por la contribuyente al proceso, los consignados por la Administración Tributaria Municipal en el expediente administrativo, y lo relatado en el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2024/0183, y en aras de salvaguardar la Tutela Judicial Efectiva y el Debido Proceso, pasa este juridiscente a valorar estos elementos probatorios. Se observa en la actuación fiscal, una actitud propia de un procedimiento de Verificación de Deberes Formales donde el objeto es comprobar hechos ciertos, en cuanto a las prestaciones de hacer y no hacer: presentar declaración, presentar recaudos, emitir y entregar facturas, llevar los libros de acuerdo con las normas, etc. No se observa en el expediente administrativo las cedulas de auditoría propias de un procedimiento de Fiscalización, así como tampoco las pruebas de auditoría en las cuales se pueda mostrar la actividad inquisitiva del funcionario en su actuación. Al contrario de la verificación, el procedimiento de Fiscalización, tal como lo señala la Sala, implica una actividad investigativa, y la misma se desarrolla en dos fases: una primera fase en la cual se requiere del contribuyente los soportes de la información presentada en cada una de las Declaraciones de Ingresos Brutos (facturas, notas crédito, debito, estados de cuenta bancario, etc.), asientos contables, y cualquier otro elemento que le permita determinar la exactitud de los declarada, actividad inquisitiva reflejada en las cedulas de auditoría, y en los actos preparatorios; es menester resaltar, dada la naturaleza de la Fiscalización (auditoria), el tiempo de la actuación es proporcional a los períodos sujetos de revisión, y la actividad se desarrolla principalmente en el domicilio fiscal de la contribuyente dada la privacidad de la información que se maneja. La segunda etapa, ya posterior a la emisión y notificación del Acta de Reparo, y una vez vencido el lapso para el allanamiento, se desarrolla en un Sumario Administrativo, en el cual al contribuyente la norma le permite manifestar cualquier inconformidad a través del escrito de Descargos, teniendo la oportunidad probatoria para demostrar sus alegatos, pruebas que deben ser valoradas por el sumariador y en el caso de no considerar su pertinencia, el debido proceso y la tutela judicial efectiva exigen manifestar o dejar constancia de su apreciación. No se observó en el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2024/0183, que se hayan valorado las documentales llevadas por la contribuyente, limitándose el sumariador a definir las mismas como “no suficientes”, lo cual no constituye ningún acto de motivación, por cuanto debe constar en autos en alguna de las cédulas de auditoría la actividad inquisitiva, el haber sido cotejada la documentación o a todo evento, la reposición de la causa al estado de auditoría. Así se establece. Por lo que respecta a las pruebas de manifestación voluntaria, y la de inspección; en cuanto a la primera, en fecha Catorce (14) de Noviembre de 2024, siendo las diez horas y treinta minutos de la mañana, se presentó la ciudadana Carmen Zoraida Cordero Hernández, en su condición de contador interno, quien una vez prestado el juramento de ley, procedió a narrar la actuación del funcionario durante el procedimiento de control fiscal, de cuyo relato se puede observar lo siguiente: 1. El procedimiento de Fiscalización y Determinación, de acuerdo con lo expresado por la licenciada Carmen Zoraida Cordero Hernández, estaba planificado para hacerlo en sede la Administración Tributaria Municipal, contrario a la práctica común de ser realizada en el domicilio de la contribuyente o donde se verifique el hecho imponible; lo cual se puede apreciar por la solicitud de copia de los recaudos e información resguardada en medio de almacenamiento portátil CD. 2. El funcionario señala el método de estimación de ingresos, para lo cual informa que la información la obtiene de empresas cercanas a la contribuyente. 3. En cuanto al procedimiento, el modus operandi comporta a una Verificación de Deberes Formales, lo cual se desprende de los actos de trámite emitidos: una (1) sola acta de requerimiento y una (1) sola acta de recepción. En fecha 19 de Noviembre de 2024, se constituyó el Tribunal Superior Contencioso Tributario en el domicilio fiscal de la contribuyente, a los efectos de practicar prueba de Inspección, a los efectos de comprobar lo siguiente: 1. Identificar físicamente el equipo en el cual reposa la información, sus características no físicas (software) y seriales. 2. Si la información que reposa en tal equipo se pude ver y determinar: las declaraciones e informaciones de datos contables del Libro Diario y de Inventario. 3. Si el archivo del mencionado equipo, además de los documentos y las declaraciones, se encuentra algún o algunos mensajes o correspondencias enviadas al ente exactor por parte de la contribuyente. Es importante mencionar, que en la referida evacuación de prueba de Inspección, estuvo presente la representación judicial de la contribuyente, el abogado Juan Carlos Arvelaez, la ciudadana Naylet Luces Abaduca, venezolana, titular de la cédula de identidad 19.911.711, de profesión TSU en Relaciones Industriales, con cargo de Administradora, y como experto se juramentó el Ingeniero en sistemas José Ángel Amaya Guevara, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 20.703.383, no se presentó la representación de la Administración Tributaria Municipal, aún cuando estaba a Derecho. En cuanto al primer particular, la representación de la contribuyente manifiesta que la información de la prueba se encuentra en un dispositivo DVD con archivos en PDF de documentos escaneados; el experto procedió a identificar el equipo objeto de visualizar el contenido del dispositivo, el cual reúne las siguientes características: Nombre: DESKTOP-B9D4V2U. Procesador: INTEL ® Pentium ® CPU G2030 Velocidad Procesador: 3.00 GHZ Memoria: RAM Instalada Identificador dispositivo: C01F300A-F23D-446B-BB50-5D9AD95670E7; Tipo de Sistema: 64 BITS Windows 10 HOME SINGLE Versión: 22H2 Instalado 15 de Marzo de 2024 En cuanto al segundo particular, el tribunal observa y deja constancia con apoyo del experto el contenido del dispositivo: Archivo en PDF imagen de Reporte Z escaneado Año 2017, mese Enero: 02 al 05; 07 al 10; 11 al 15; 16 al 19; 20-04; 25 al 28; Febrero 01 al 04; 06 al 09; 10 al 14; 15 al 18; 20 al 23; 24 al 28; Marzo; 01 al 04; 06 al 09; 10 al 14; 15 al 18; 20 al 23; 24 al 28 al 31; Abril; 01 al 05; 06 al 10; 11 al 17: 18 al 21; 22 al 26, 27 al 29; Mayo; 02 al 04; 05 al 09; 10 al 13; 15 al 18; 19 al 23; 24 al 26, 27 al 31; Junio 01 al 03; 05 al 08; 07 al 12; 13 al 16; 17 al 21; 22 al 26; 27 al 30; Junio; 01 al 03; 05 al 08; 07 al 12; 13 al 16; 17 al 21; 22 al 26; 27 al 30; Julio; 01 al 06; 07 al 11; 17 al 20; 21 al 26; 27 al 31; Agosto: 01 al 03; 04 al 08; 09 al 12; 14 al 17; 23 al 26; 28 al 31; Septiembre; 01 al 02; 04 al 06; 07 al 11; 12 al 14; 15 al 19; 20 al 23; 25 al 27; 29 al 30; Octubre; 01 al 04; 05 al 11; 13 al 17; 18 al 21; 23 al 31; Noviembre; 01 al 04; 08 al 09; 10 al 14, 15 al 18: 20 al 23; 24 al 27; 28 al 30; Diciembre; 01 al 05; 06 al 09; 11 al 14; 15 al 19; 20 al 23; 27 al 30; Año 2018 mes Enero; 02 al 05; 06 al 10; 11 al 15; 16 al 19; 20 al 24; 25 al 27; 29 al 31; Febrero; 01 al 06; 07 al 10; 14 al 16; 17 al 21; 22 al 24; 26 al 28; Marzo; 01 al 05; 06 al 09; 10 al 14; 15 al 19; 20 al 23; 24 al 28; Abril; 02 al 05; 06 al 10; 12 al 16; 17 al 21; 23; 27 al 30; Mayo: 02 al 05; 07 al 10; 11 al 15; 16 al 19; 21 al 24; 25 al 28; 29 al 31; Junio: 01 al 04; 05 al 08; 09 al 13; 14 al 18; 19 al 22; 23 al 27; 28 al 30; Julio: 02 al 06; 07 al 11; 12 al 16; 17 al 20; 21 al 25; 26 al 28; 30 al 31; Agosto; 01 al 04; 06 al 09; 10 al 14; 15 al 18; 21 al 24; 27 al 29; 30 al 31; Septiembre; 03 al 04; 06 al 10; 12 al 17; 18 al 20; 21 al 24; 26 al 28; Noviembre; 21 al 26; 27 al 30; Diciembre: 03 al 05; 06 al 11; 12 al 17; 18 al 21; 26 al 28; Año 2019 mes Enero; 07 al 13; 14 al 20; 22 al 31; Febrero: 02 al 10; 11 al 17; 18 al 24; 25 al 28; Marzo; 01 al 10: 18 al 24; 25 al 31; Abril: 02 al 05; 08 al 11; 12 al 15; 16 al 17; 22 al 25; 26 al 30; Mayo: 06 al 12; 13 al 19; 20 al 26; 27 al 31; Junio 03 al 06; 07; 10 al 13; 14 al 17; 20; 21 al 24; 25 al 28: Julio; 01 al 08; 09 al 12; 15 al 18; 22 al 29; Agosto 02 al 05; 06 al 08; 09 al 13; 16; 17; 19; 20 al 26; 29: Septiembre 01; 02 al 03; 04 al 09; 10 al 12; 13; 16 al 19; 20 al 23; 24 al 26; 27 al 30: Octubre 01; 04 al 07; 08 al 10; 11 al 14; 15 al 17; 21 al 24; 25; 28 al 31; Noviembre 04; 05 al 11; 12 al 15; 18; 19 al 22; 27 al 29. Diciembre 02 al 04; 06; 09; 10 al 13; 16; 20; 19; 23 al 26. Año 2020 Enero 02 al 03; 06 al 06; 10 al 15; 16 al 21; 22 al 27; 28 al 31; Febrero 03 al 04; 05 al 10; 11 al 14; 17 al 20; 24 al 28. Marzo 02 al 05; 09 al 11, 12 al 17; 19 al 23; 24 al 27; Abril: 01 al 03; 06 al 07; 08 al 15; 17 al 20; 22 al 24; 27 al 28; 29 al 30. Mayo 04 al 06; 07 al 10, 11 al 14; 15 al 19; 20 al 22; 25 al 27; 28 al 29. Junio 01 al 02; 03 al 05; 06 al 09; 10 al 12; 15 al 18; 19 al 23; 24 al 26; Agosto 03 al 06; 07 al 11; 12 al 17; 19 al 20; 25 al 27; 28 al 31. Septiembre 02 al 04; 07 al 09; 10 al 14; 15 al 17; 18 al 22; 23 al 25; 28 al 30; Octubre 01 al 02; 05 al 08; 09 al 13; 15 al 19; 20 al 22; 23 al 27; 28 al 30. Noviembre 02 al 05; 06 al 09; 10 al 11; 12 al 16; 17 al 20; 23 al 25; 27 al 30. Diciembre 01 al 02; 04 al 07; 09 al 11; 14 al 16; 21 al 22; 23 al 29; 30 al 31. Año 2021 fue puesto a la vista la relación de los meses Enero 04 al 15; 18 al 29; Febrero 01 al 26; Marzo 01 al 31; Abril 05 al 30; Mayo 03 al 31; Junio 01 al 22; Julio 08 al 30; Agosto 02 al 31; Septiembre 01 al 30; Octubre 01 al 29; Noviembre 01 al 29. En el dispositivo se visualizan en PDF libros contables; Libro diario año 2017; Enero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre, Libro Mayor Enero a Diciembre. Año 2018 Libro diario; Enero a Mayo, folio anulado agosto, Agosto a Diciembre. Libro Mayor en físico de los meses Enero a Diciembre. Año 2020 Libro diario; Enero a Diciembre; Libro Mayor en físico de los meses Enero a Diciembre. Año 2021 Libro diario; Enero a Diciembre; Libro Mayor Enero a Diciembre. Al igual se observa declaraciones con certificados; Año 2017 DD-276152-17-01-6199-017214. Año 2018, 01 al 31 agosto físico certificado DD-317135-18-08-6199-067768; Septiembre certificado DD317135-18-09-6199-084975; Octubre certificado DD-317135-18-10-6199-118834; Noviembre DD-317135-18-11-6199-189655; Diciembre certificado DD-317135-18-12-6199-225305; Año 2019 Enero certificado DE-325426-19-01-6199-308311; Febrero certificado DD-325426-19-02-6199-350793; Marzo certificado DD-325426-19-03-6199-398482; Abril certificado DD-325426-19-04-6199-430154; Mayo certificado DD-325426-19-05-6199-470203; Junio certificado DD-325426-19-06-6199-497110; Julio certificado DD-325426-19-07-6199-532084; Agosto certificado DD-325426-19-08-6199-565919; Septiembre certificado DD-325426-19-09-6199-601161; Octubre certificado DD-325426-19-10-6199-642809; Noviembre certificado DD-325426-19-11-6199-674284; Diciembre certificado DD-325426-19-12-6199-711692. Año 2020 Enero certificado DD-342917-20-01-6199-769350; Febrero certificado DD-342917-20-02-6199-820827; Marzo certificado DD-342917-20-03-6199-849804; Abril certificado DD-342917-20-04-6199-867262; Mayo certificado DD-342917-20-05-6199-885926; Junio certificado DD-342917-20-02-6199-910777; Julio certificado DD-342917-20-07-6199-929642; Agosto certificado DD-342917-20-08-6199-947631; Septiembre certificado DD-342917-20-09-6199-971066; Octubre certificado DD-342917-20-10-6199-992295; Noviembre certificado DD-342917-20-11-6199-012410; Diciembre certificado DD-342917-20-12-6199-037159; Año 2021 Enero certificado DD-353004-21-01-6199-074916; Febrero certificado DD-353004-21-02-6199-105415; Marzo certificado DD-353004-21-03-6199-132368; Abril certificado DD-353004-21-04-6199-153869; Mayo certificado DD-353004-21-05-6199-179798; Junio certificado DD-353004-21-06-6199-204332; Julio certificado DD-353004-21-07-6199-228114; Agosto certificado DD-353004-21-08-6199-250381; Septiembre certificado DD-353004-21-09-6199-273499; Octubre certificado DD-353004-21-10-6199-294783; Noviembre certificado DD-353004-21-11-6199-320204; Diciembre certificado DD-353004-21-12-6199-337146. Por lo que respecta al tercer particular, la notificada expone que fueron remitidos por medio de whatsapp desde el equipo telefónico, perteneciente a la licenciada Carmen Cordero, quien mantuvo contacto directo cuando se realizó la fiscalización en el año dos mil veintidós (2022), la notificada manifiesta que consigna el dispositivo DVD instrumento de inspección. El Juzgado ordena su debida incorporación al acta. De la evacuación de las dos pruebas, más lo observado en los actos de trámite como lo son el acta de requerimiento N° 678-1 y acta de recepción N° 678-2; este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana concluye lo siguiente: la ejecución del procedimiento de fiscalización, contrario a la práctica común, no se desarrolló en el domicilio fiscal de la contribuyente, sino que el funcionario actuante solicitó la digitalización de la información a investigar, en unidad de almacenamiento electrónico Compact Disc (CD), para efectuar la labor investigativa en la sede del ente exactor; en el expediente rielan dos actas de recepción, la traída al proceso formando parte del expediente administrativo N° 678-2, y la consignada por la representación de la contribuyente conjuntamente con el escrito de recurso identificada con el N° 725/2022-2, observándose que ambas presentan como fecha de notificación 28 de Octubre de 2022 y en la misma persona la ciudadana Carmen Cordero en su condición de Contador, lo cual corrobora la sustitución de este acto administrativo por errores. Dado su carácter excepcional, el sistema de Determinación Sobre Base Presuntiva, debe seguir los criterios establecidos en el artículo 143 del COT de 2020, cuya actividad debe ser demostrada mediante la motivación del criterio seleccionado y su vinculación con el hecho generador de la obligación tributaria, en el caso a quo, los Ingresos Brutos. Ahora bien, tomando en consideración las pruebas ofrecidas en la instancia sumarial, de la cual no se deja constancia de su valoración (la mención de insuficientes no es justificativo), y de la reiterada promoción en fase Contenciosa, cuyo expediente administrativo alcanza Catorce (14) piezas; considera este Superior Tributario que no fueron evaluados mediante los procedimientos pertinentes, los elementos para la aplicación de una Determinación Sobre Base Cierta; y la Administración Tributaria Municipal no demuestra en el Acto Administrativo de trámite (Acta de Reparo N° 120/2023) ni en el Acto Administrativo Definitivo (Resolución Culminatoria del Sumario N° 2024/0183), la imposibilidad de actuar sobre base cierta, en virtud de ello, no se justifica la implementación del sistema de determinación sobre base presuntiva. Así se decide. El segundo alegato está referido al presunto Falso Supuesto Administrativo, manifiesta la representación de la contribuyente que la Administración Tributaria Municipal, no aplicó la interpretación correcta de la norma, en cuanto a la base imponible gravada por el impuesto; es decir, los ingresos brutos declarados, para conocer su veracidad, determinar y comparar los declarado y pagado con lo arrojado por la fiscalización. Que la fiscalización no determina con claridad, cuáles son los rubros, cuentas o la cantidad o el impuesto dejado de declarar, que aún cuando señala el haber sido consignadas todas las declaraciones de ingresos brutos, señala que no se presentaron los ingresos brutos por los años fiscalizados, que aún cuando poseía en sus mano la información, le imputa al contribuyente la falta de contenido, invocando el fraude tributario. Afirma que la contribuyente cumplió con los requisitos exigidos en el artículo 140 del COT de 2020, en el sentido de: • No omitió presentar las declaraciones exigidas. • Que la declaración presentada no ofrece dudas relativas a su veracidad o exactitud en los datos y resultados. • Que la contribuyente exhibió todos los recaudos exigidos con excepción de la solvencia municipal, dentro del lapso de Tres (3) días para presentarlo digitalmente. • Que la declaración se encontraba respaldada en los libros, documentos contables, facturas, documentos públicos, tales como declaraciones presentadas al SENIAT, las cuales pudieron servir para efectuar la determinación sobre base cierta. • Fueron presentados los libros, registros y demás documentos que reflejan el patrimonio real de la contribuyente. De acuerdo con la narrativa del Acta de Reparo N° 120/2023, el ente exactor señala que el método para determinar la omisión de ingresos, utilizó como base una empresa de índole similar, lo cual dio como resultado los reparos formulados sobre base presuntiva. En los “Considerando” del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0063, señala: “En este mismo orden de ideas, es oportuno para este Despacho aclarar que; aunque la Contribuyente aportó información contable en el presente procedimiento, la misma no fue suficiente para realizar la determinación sobre base cierta, debido a la omisión de los soportes contables suficientes, ya que no pudo valorar y corroborar las operaciones reales efectuadas por la contribuyente en este municipio, lo que lo obligó a determinar los ingresos y el impuesto causado sobre base presuntiva…” Aun cuando se hace mención de la implementación del sistema de determinación sobre base presuntiva, el ente exactor, no señala, ni demuestra: 1. Las empresas o empresa seleccionada como referencia para la estimación de los ingresos y determinación de los reparos. 2. El análisis financiero efectuado a la (s) empresa (s) para poder justificar su selección como referencia para la presunción de los reparos. 3. La fuente de donde se tomaron los ingresos presuntamente omitidos, los cuales forman parte del reparo y de la determinación del “impuestos causado y no pagados” Dado su carácter excepcional, el sistema de Determinación Sobre Base Presuntiva, debe seguir los criterios establecidos en el artículo 143 del COT de 2020, cuya actividad debe ser demostrada mediante la motivación del criterio seleccionado y su vinculación con el hecho generador de la obligación tributaria, en el caso a quo, los Ingresos Brutos. Ahora bien, tomando en consideración las pruebas ofrecidas y suministradas por el contribuyente en la fase investigativa y determinativa, de la cual no se deja constancia de su valoración (la mención de insuficientes no es justificativo), y de la reiterada promoción en fase Contenciosa; considera este Superior Tributario, que no fueron evaluados los elementos para la aplicación de una Determinación Sobre Base Cierta, razón por la cual el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183, fue configurado bajo el vicio del error en el procedimiento por cuanto es notorio la falta de etapas esenciales en la formación del referido acto, lo cual es causal de nulidad absoluta del mismo. Es importante citar, la facultad inquisitiva que posee el Juez Contencioso Tributario, lo cual ha sido criterio reiterado de la Sala Político Administrativa, tal como se señala en sentencia N° 00429 de fecha 11 de Mayo de 2004, caso Silice Venezolanos, en los siguientes términos: “…debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso-tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil.” Este juridiscente, en pleno ejercicio de esta potestad inquisitiva, de acuerdo con lo analizado en autos, observa que en el caso a quo, no se configura el vicio del Falso Supuesto Administrativo denunciado por la representación de la contribuyente, mas sin embargo el vicio del error en el procedimiento acarrea como efecto jurídico, la nulidad del acto administrativo, el cual forzosamente debe ser declarado como tal. La Sala Político Administrativa del TSJ, en sentencia 01996 de fecha 25 de Septiembre de 2001, caso Inversiones Branfema contra Contraloría General de la República sentando jurisprudencia, en cuanto a los vicios del acto administrativo, señala: “La doctrina y la jurisprudencia contenciosa administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta al acto administrativo en atención a la trascendencia de las infracciones del procedimiento. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites procedimentales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente, es decir, cuando por una errónea calificación previa del procedimiento a seguir, se desvíe la actuación administrativa del iter procedimental que debía aplicarse de conformidad con el texto legal correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinden de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgredan fases del procedimiento que constituyan garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Cuando el vicio de procedimiento no produce una disminución efectiva, real, y transcendente de las garantías del administrado, sino que representa sólo fallas o irregularidades parciales, derivadas del incumplimiento de un trámite del procedimiento, la jurisprudencia ha considerado que el vicio es sancionado con anulabilidad, ya que sólo constituyen vicios de ilegalidad aquellos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa. “ Tomando en consideración los elementos traídos al proceso, tanto por la contribuyente como los que rielan en el expediente administrativo consignado por el ente exactor, es palmaria la omisión de parte de la Administración Tributaria Municipal de fases esenciales en la formación del acto administrativo, como lo constituye el empleo de cedulas de auditoría donde se demuestre el haber efectuado las comprobaciones correspondiente orientadas a demostrar que la información declarada por la contribuyente no representa su real capacidad contributiva, limitando su actuación al aspecto cualitativo más no cuantitativo; más aún, cuando la contribuyente ha demostrado contar con la información pertinente para poder aplicar la regla general en todo procedimiento de fiscalización y determinación como lo es la implementación del sistema de determinación sobre base cierta; y por cuanto la determinación efectuada bajo el sistema presuntivo, es violatorio del principio de certeza, al no demostrar con claridad el método empleado para la determinación de los reparos, lo cual ha debido estar plasmado en las cedulas de auditoría, es forzoso para este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana declarar la nulidad absoluta del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183. Así se decide. En cuanto al tercer alegato, señala, que al referirse a los rubros de: ventas brutas, compras, notas de crédito, notas de débito e inventarios, se está determinando es un ingreso neto, lo cual es competencia de la Administración Tributaria Nacional; al haberlo efectuado el ente exactor municipal, invadió la esfera de competencia del SENIAT. En cuanto al cuarto alegato referido a la invasión de la esfera de competencia nacional por parte de la Administración Tributaria Municipal, al considerar que este ente exactor carece de facultad para evaluar cuentas como compras e inventarios, por cuanto su función es determinar los ingreso brutos no netos. Es menester citar la normativa contendía en la Ordenanza de Reforma Parcial de la Ordenanza de Impuesto a las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios y su Clasificador de Actividades Económicas, publicada en Gaceta Municipal N° 130/2020 de fecha 9 de Septiembre de 2020, la cual al referirse a las potestades de control fiscal del ente exactor, establece: Artículo 58. La Superintendencia de Administración Tributaria del municipio Caroní dispondrá de amplias facultades de fiscalización y determinación para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias contenidas en la presente ordenanza, todo de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario y demás leyes especiales e igualmente, por vía de auditoría fiscal, se podrá determinar de oficio la verdadera capacidad tributaria del contribuyente para cada periodo fiscal y formular el reparo a que hubiere lugar, con sus respectivas multas e intereses moratorios a que hubiere lugar.” El Procedimiento de Fiscalización y Determinación, se desarrolla bajo los parámetros de auditoría, por cuanto se van a examinar cada uno de los ítems que están contenidos en las Declaraciones presentadas por los sujetos pasivos, en el caso a quo, de las Declaraciones de Ingresos Brutos, y para ello, la Administración Tributaria Municipal cuenta con amplias facultades para requerir toda la información que ella considere necesaria, a los efectos de poder comprobar la base imponible declarada por el contribuyente, a través de los métodos propios de una auditoría fiscal. De acuerdo con el procedimiento de control fiscal ejecutado por el ente exactor, el requerir facturas de compras y registro de inventario de entrada y salidas de mercancías, constituyen elementos relacionados con la base de imposición sujeta a la fiscalización, los ingresos brutos; razón por la cual, el funcionario en su actuación puede efectuar cualquier cruce de información orientada a determinar la veracidad de la información declarada por la contribuyente sin que esto implique una invasión a la esfera de competencia de la Administración Tributaria Nacional. Así se decide. En último lugar, correspondería condenar en costas procesales al Municipio Caroní del Estado Bolívar, de acuerdo a lo estatuido en el artículo 335 segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2020; sin embargo, las mismas no proceden tomando en consideración la prohibición de condenatoria en costas a la República, cuando resulte vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, a tenor de lo contemplado en el artículo 88 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016 y en armonía con el criterio establecido por el Máximo Tribunal Supremo de Justicia Sala Constitucional sentencia N° 735 de fecha 25 de octubre de 2017, caso: Mercantil, C.A., Banco Universal, Publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 41.289 del 29 de noviembre de 2017, donde se dejó sentado “(…) que las empresas que posean capital participativo del Estado así como los municipios, como entidades político territoriales locales, se les concederán los privilegios y prerrogativas procesales de la República” (cursivas propias). Así se declara. -V - DECISIÓN Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario. En consecuencia: PRIMERO: Queda Nulo el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0183 notificada en fecha 14 de Mayo de 2024, y por ende el contenido del Acta de Reparo N° 120/2023 notificada en fecha 16 de Marzo de 2023. SEGUNDO: Se EXIME de la condenatoria en costas a la Administración Tributaria Municipal. TERCERO: Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 305 del COT de 2020 esta sentencia si admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor publicado por el Banco Central de Venezuela. CUARTO: Se ORDENA la notificación al ciudadano Sindico Procurador del Municipio Caroní del estado Bolívar en cumplimiento a las prerrogativas del Estado, y a la contribuyente. Líbrense oficios. Publíquese, regístrese y emítase dos (02) ejemplares del mismo tenor, de los cuales uno debe reposar en el copiador de sentencia. Cúmplase.- Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, en Ciudad Bolívar, a los Veintidós (22) días del mes de Mayo del año Dos mil Veinticinco (2025). Años 215º de la Independencia y 166º de la Federación.- EL JUEZ SUPERIOR PROVISORIO ABG. JOSE G. NAVAS RIVERO LA SECRETARIA ABG. ARELIS C. BECERRA A. En esta misma fecha, siendo las Tres y Veinticinco minutos post meridiem (3:25 p.m) se dictó y publicó la Sentencia N° PJ0662025000059. LA SECRETARIA ABG. ARELIS C. BECERRA A. JGNR/Acba/